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Gericht: Finanzgericht Baden-Württemberg
Urteil verkündet am 05.11.2008
Aktenzeichen: 7 K 116/05
Rechtsgebiete: EStG


Vorschriften:

EStG § 4 Abs. 4
EStG § 10 Abs. 1
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
Tatbestand:

Streitig ist, ob Beiträge für eine Betriebskostenversicherung als Betriebsausgaben abziehbar sind.

Der Kläger ist Zahnarzt und Inhaber einer (Privat-) Praxis für Zahnheilkunde. Der Kläger ermittelt seinen Gewinn als Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben. Der Kläger wird einzeln zur Einkommensteuer veranlagt.

Der Kläger hat im Jahr 1996 bei der X-Versicherung eine Betriebskostenversicherung abgeschlossen. Der Versicherung liegen die Betriebskosten-Versicherungs-Bedingungen (BKVB) in der Fassung vom Januar 1995 zugrunde (s. FG-Akten, Anlagenband, Anlage 1). Der Jahresbeitrag betrug in den Streitjahren 1999 bis 2001 jeweils 4.800 DM.

Die Versicherungsbedingungen lauten (auszugsweise):

§ 1 Gegenstand der Versicherung

Wird der versicherte Betrieb durch ein Schadenereignis gemäß § 2 unterbrochen, ersetzt der Versicherer nach den folgenden Bestimmungen den dadurch entstandenen Unterbrechungsschaden (vgl. § 3).

§ 2 Schadenereignis

1. Schadenereignis ist:

a) Die im Rahmen medizinisch notwendiger Heilbehandlung ärztlich festgestellte vollständige Arbeitsunfähigkeit der den Betrieb verantwortlich leitenden Person wegen Krankheit oder Unfallfolgen;

b) Die infolge einer Seuche oder Epidemie behördlich angeordnete Quarantäne der den Betrieb verantwortlich leitenden Person.

2. Vollständige Arbeitsunfähigkeit der den Betrieb verantwortlich leitenden Person liegt vor, wenn ...

§ 3 Unterbrechungsschaden/Haftzeit

1. Unterbrechungsschaden ist der Aufwand an fortlaufenden Betriebskosten in dem versicherten Betrieb nach Ablauf der vereinbarten Karenzzeit bis zur Dauer von insgesamt 12 Monaten (Haftzeit). ...

2. Fortlaufende Betriebskosten sind betrieblich veranlasste Kosten, die der Betriebserhaltung dienen und zu deren Weiteraufwand der versicherte Betrieb während der Betriebsunterbrechung rechtlich verpflichtet ist, insbesondere Personalkosten einschließlich gesetzlich sozialer Aufwendungen, Mieten und sonstige Aufwendungen für den versicherten Betrieb, Steuern und Abgaben, Zinsen für Fremdkapital sowie Abschreibungen auf Sachanlagen. ...

§ 4 Umfang der Entschädigung

1. Zu ersetzen sind bis zur Höhe der Versicherungssumme die nachgewiesenen Betriebskosten, die im versicherten Betrieb infolge der Betriebsunterbrechung nicht erwirtschaftet werden konnten. Aufwendungen für die Beschäftigung einer Ersatzkraft werden bis zur Höhe dieser Kosten angerechnet. ...

§ 5 Versicherungssumme/Unterversicherung

...

2. Bei Abschluss der Versicherung legt der Versicherungsnehmer eine Versicherungssumme fest, die den geschätzten Betriebskosten eines vollen Kalenderjahres entspricht. ...

Nach einer Presseinformation der X-Versicherung vom 30. Juni 1993 ist die Betriebskostenversicherung ein "Produktzwitter aus Betriebsunterbrechungs- und Krankenversicherung". Zielgruppe seien Freiberufler und andere Selbständige, die im Falle der Krankheit ihr Einkommen durch eine Tagegeldversicherung absichern könnten, für die weiter laufenden Kosten des Betriebs jedoch keinen Versicherungsschutz hätten (s. Versicherungswirtschaft -VW- 1993, 957).

Der Beklagte (das Finanzamt - FA -) vertrat bei der Einkommensteuerveranlagung für die Streitjahre 1999 bis 2001 im Anschluss an eine Außenprüfung die Auffassung, dass die Beiträge für die Betriebskostenversicherung nicht als Betriebsausgaben abziehbar sind. Das FA setzte die Einkommensteuer mit Einkommensteuerbescheiden vom 29. Juli 2003 entsprechend fest. Der dagegen erhobene Einspruch blieb ohne Erfolg. Auf die Einspruchsentscheidung vom 15. Juli 2005 wird Bezug genommen.

Mit der Klage begehrt der Kläger, die Beiträge für die Betriebskostenversicherung als Betriebsausgaben zu berücksichtigen. Der Kläger trägt vor, die Betriebskostenversicherung versichere ausschließlich betriebliche Risiken. Sie gehöre zum notwendigen Betriebsvermögen. Der Versicherungsabschluss sei folglich betrieblich veranlasst und die Beiträge müssten als Betriebsausgaben zum Abzug zugelassen werden.

Der Kläger ist der Auffassung, die Finanzbehörde verkenne den Charakter der streitgegenständlichen Betriebskostenversicherung. Die Finanzverwaltung werde auch der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes (BFH) zu Krankentagegeldversicherungen nicht gerecht. Die Finanzverwaltung übertrage zu Unrecht die Rechtsmaßstäbe zur Behandlung der Krankentagegeldversicherung auf die Betriebskostenversicherung. Bei der Betriebskostenversicherung sei die Betriebsunterbrechung als maßgeblicher Versicherungsfall zu beurteilen. Die Arbeitsunfähigkeit der den Betrieb verantwortlich leitenden Person sei nicht der Versicherungsfall, sondern lediglich das Schadensereignis. Die Verwaltung gehe zu Unrecht von der Vorstellung aus, die Betriebskostenversicherung sei eine nicht näher zu bestimmende Personenversicherung. Die betriebliche Veranlassung der Beitragsaufwendungen werde, ohne auf das versicherte Risiko einzugehen, hinweggeredet. Dabei würden Ursache und Wirkung vermengt. Die für die Beurteilung maßgebliche betriebliche oder private Veranlassung sei aus der Sicht des Unternehmens zu sehen. Eine betriebliche Veranlassung sei gegeben, wenn der Umstand, der den Entschluss zur Ausgabe ausgelöst hat (Anlass), in den Rahmen des Betriebs falle. Dies sei gegeben, wenn die Aufwendungen ohne den Betrieb nicht entstanden wären. Für die betriebliche Veranlassung von Versicherungsverträgen sei entscheidend, dass entweder das Unternehmen selbst den Versicherungsvertrag abgeschlossen habe oder dass Ersatz für einen Schaden im Betriebsvermögen geleistet werde. Die Verwaltung verkenne, dass die Vertragsparteien den Inhalt des Versicherungsschutzes und das versicherte Risiko bestimmten. Dem Versicherer stehe es frei festzulegen, bei welchem Ereignis der Versicherungsfall als eingetreten anzusehen sei. Bei der Betriebskostenversicherung sei nicht die Arbeitsunfähigkeit der leitenden Person, sondern die Betriebsunterbrechung der Versicherungsfall. Die Betriebskostenversicherung bezwecke wirtschaftlich weder den Ausgleich krankheitsbedingter Aufwendungen noch den Ausgleich von Einnahmeausfällen. Die Betriebskostenversicherung sei gewissermaßen eine Betriebsvermögens-Schadenversicherung für den Fall, dass der Betrieb "krank" wird. Das Risiko der Betriebsunterbrechung sei beim Einzelunternehmer besonders stark ausgeprägt. Die personellen und sächlichen Produktionsfaktoren könnten nicht mit sofortiger Wirkung und ohne Kosten abgeschaltet oder zugeschaltet werden. Könne ein Betrieb seine Funktion nicht aufrecht erhalten, entstünden fortlaufende Betriebskosten, die durch den Betrieb veranlasst seien. Der Vermögensschaden, der durch die fortlaufenden Betriebskosten entstehe, sei das versicherte Risiko.

Die Auffassung der Klägerseite werde bestätigt durch die Regelungen des Versicherungsteuergesetzes. Der Gesetzgeber habe bestimmte Versicherungen, die private Risiken abdecken, von der Versicherungsteuer entlastet. Beiträge zur Betriebskostenversicherung seien jedoch nicht von der Versicherungsteuer ausgenommen. Dadurch habe der Gesetzgeber anerkannt, dass das Risiko bei der Betriebskostenversicherung ein völlig anderes Risiko sei als bei der Krankentagegeldversicherung. Der Kläger weist ferner darauf hin, dass die Betriebskostenversicherung auch nach Auffassung des (früheren) Bundesaufsichtsamtes für das Versicherungswesen nicht als Krankenversicherung, sondern als Schadensversicherung zu behandeln sei.

Auf die ausführliche Klagebegründung vom 18. Oktober 2005 samt Anlagen wird wegen der Einzelheiten des Klägervortrags Bezug genommen. Ferner wird Bezug genommen auf das von der Klägerseite vorgelegte Gutachten betreffend die Frage, ob Prämienzahlungen für eine Betriebskostenversicherung als Betriebsausgaben abziehbar sind (Gutachten Prof. Dr..., FG-Akten, Anlagenband, Anlage 5). Nach dem Gutachten sind Beiträge zu einer reinen Betriebskostenversicherung als Betriebsausgaben abziehbar, weil sie sowohl in objektiver als auch in subjektiver Hinsicht nur zu dem Zweck bezahlt werden, einen möglichen betrieblichen Schaden zu versichern.

Der Kläger beantragt,

die Einkommensteuerbescheide für 1999 bis 2001 vom 29. Juli 2003 unter Aufhebung der Einspruchsentscheidungen vom 15. Juli 2005 dahingehend abzuändern, dass die Aufwendungen für eine Betriebskostenversicherung in Höhe von 4.800 DM jährlich als Betriebsausgaben berücksichtigt werden.

Das Finanzamt beantragt,

die Klage abzuweisen.

Das Finanzamt bezieht sich zur Begründung auf die Einspruchsentscheidung. Das FA trägt ergänzend vor, bei der Frage, ob Aufwendungen für eine Betriebskostenversicherung als Betriebsausgaben zu behandeln sind, sei auf das den Unterbrechungsschaden auslösende Schadensereignis abzustellen. Sofern eine Betriebskostenversicherung ausschließlich auf Risiken im betrieblichen Bereich, zum Beispiel Brand oder Einbruch abstelle, seien die Aufwendungen für die Betriebskostenversicherung als Betriebsausgaben zu behandeln. Werde hingegen als Schadensereignis auf die Arbeitsunfähigkeit der den Betrieb verantwortlich leitenden Person wegen Krankheit oder Unfallfolgen abgestellt, dann knüpfe das versicherte Risiko unmittelbar an diese Person an, das heißt die Person sei ursächlicher Auslöser für den Versicherungsfall. Der Versicherungsfall könne ohne eine Erkrankung und eine dadurch verursachte Arbeitsunfähigkeit der Person nicht eintreten. Das Risiko liege damit im privaten Bereich und die Aufwendungen für die Versicherung seien keine Betriebsaugaben. Das Finanzamt räumt ein, dass der Versicherungsfall (zwar) erst dann eintrete, wenn es zu einer Betriebsunterbrechung komme. Als versichertes Risiko sei jedoch nicht die Betriebsunterbrechung als solche, sondern die Arbeitsunfähigkeit der verantwortlich leitenden Person zu sehen, die die Betriebsunterbrechung auslöse.

Wegen weiterer Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die vorgelegten Behördenakten (Einkommensteuerakten, Rechtsbehelfsakten, Betriebsprüfungsakten, Bilanzakten) und die gewechselten Schriftsätze Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist unbegründet.

Die Prämien für die streitgegenständliche Betriebskostenversicherung sind nicht als Betriebsausgaben abziehbar.

1. Ob Ansprüche und Verpflichtungen aus einem Versicherungsvertrag zum Betriebs vermögen eines Unternehmens gehören und die geleisteten Prämien bei ihm Betriebs ausgaben i.S. des § 4 Abs.4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) bilden, ist nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) nach der Art des versicherten Risikos zu beurteilen. Bezieht sich die Versicherung auf ein betriebsbedingtes Risiko, führt sie zu Betriebsausgaben und Betriebseinnahmen; ist dagegen ein außerbetriebliches Risiko versichert, können die Ausgaben allenfalls als Sonderausgaben i.S. von § 10 Abs.1 Nr. 2 EStG berücksichtigt werden, während die Einnahmen nicht steuerbar sind (s. BFH-Urteile vom 26. August 1993 IV R 35/92, BFH/NV 1994, 306, BFH-Urteil vom 7. Oktober 1982 IV R 32/80, BFHE 137, 19, BStBl II 1983, 101, betr. Krankentagegeldversicherung; s. ferner Beschluss vom 15. Juni 2005 VI B 64/04, BFH/NV 2005, 1796, betr. Berufsunfähigkeitsversicherung).

Der BFH hat ausgeführt, dass eine Krankentagegeldversicherung bei wirtschaftlicher Betrachtung - ungeachtet der Grundsätze, die für die Ermittlung der Versicherungsleistung gelten- den Ausgleich krankheitsbedingter Aufwendungen und Einnahmeausfälle bezweckt. Dieses Risiko ist nur dann durch den Beruf veranlasst, wenn es seine Ursache in einer im Beruf erworbenen Krankheit, insbesondere einer typischen Berufskrankheit hat. Im Übrigen ist das Risiko krankheitsbedingter Vermögenseinbußen der privaten Lebensführung zuzurechnen. Entsprechend hat der BFH entschieden, dass die von einem Einzelunternehmer (Immobilienmakler) aufgewandten Beiträge für eine Krankentagegeldversicherung selbst dann nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden können, wenn die Versicherung zur Aufrechterhaltung des Betriebs im Falle der Erkrankung des Betriebsinhabers abgeschlossen worden ist(Urteil vom 22. Mai 1969 IV R 144/68, BFHE 95, 447, BStBl II 1969, 489). Gleiches gilt nach dem BFH-Urteil in BFHE 137, 19, BStBl II 1983, 101 für einen Freiberufler, dessen Praxis, ebenso wie das Unternehmen eines Immobilienmaklers, von seinem persönlichen Arbeitseinsatz abhängt.

2. Diese Maßstäbe sind auf die Beurteilung der streitgegenständlichen Betriebskostenversicherung übertragbar. Die Versicherung bezweckt wirtschaftlich den Ausgleich krankheitsbedingter Vermögenseinbußen. Dieses Risiko ist der privaten Lebensführung zuzurechnen. Die Prämien sind daher nicht betrieblich veranlasst und nicht als Betriebsausgaben abziehbar (s. § 4 Abs. 4 EStG). Entsprechend wäre auch eine Versicherungsleistung nicht als steuerbare Betriebseinnahme zu behandeln.

a) Die Betriebskostenversicherung bei der X-Versicherung gibt dem Kläger Versicherungsschutz für den Fall, dass er wegen Krankheit oder aufgrund eines Unfalls arbeitsunfähig wird und der Praxisbetrieb deshalb unterbrochen wird. Eine solche Situation kann eine freiberufliche Praxis, die entscheidend von der Arbeits- und Einsatzfähigkeit des Praxisinhabers abhängt, in ihrer Existenz gefährden. Es besteht daher ein elementares Bedürfnis, den Weiterbestand der Praxis für den Fall der Betriebsunterbrechung abzusichern. Dieses Motiv und die beabsichtigte Verwendung der Versicherungsleistung zur Deckung weiterlaufender Betriebsausgaben bei gleichzeitig wegfallenden Einnahmen führen jedoch nicht zwangsläufig zur betrieblichen Veranlassung der geleisteten Prämien.

Für die einkommensteuerrechtliche Beurteilung gemäß § 4 Abs. 4 EStG ist nach der Rechtsprechung des BFH vielmehr maßgebend, ob die versicherte Risikoursache zum betrieblichen oder privaten Lebensbereich gehört. Nach diesem Maßstab knüpft der im Streitfall vereinbarte Versicherungsschutz indes an Risikoursachen an, die den privaten Lebensbereich des Praxisinhabers betreffen. Die Versicherungsbedingungen bezeichnen zwar den Eintritt einer Betriebsunterbrechung als maßgeblichen Versicherungsgegenstand (§ 1 BKVB). Ein Anspruch auf Ersatz des sog. Unterbrechungsschadens in Form bestimmter fortlaufender (nicht erwirtschafteter) Betriebsausgaben besteht jedoch nicht bei jeder Betriebsunterbrechung, sondern nur bei einer Betriebsunterbrechung, die entweder auf der ärztlich festgestellten Arbeitsunfähigkeit wegen Krankheit oder Unfallfolgen (s. § 2 Nr. 1 Buchst. a BKVB) oder der infolge einer Seuche oder Epidemie behördlich angeordneten Quarantäne der den Betrieb verantwortlich leitenden Person beruht (s. § 2 Nr. 2 Buchst. b BKVB). Krankheit oder Unfall sind jedoch Risiken, die im privaten Lebensbereich des Praxisinhabers angesiedelt sind. Dies gilt entsprechend für die behördlich angeordnete Quarantäne des Praxisinhabers infolge einer Seuche oder Epidemie.

b) Entgegen der Auffassung des Klägers kann bei der Frage, ob das versicherte Risiko seiner Art nach im betrieblichen oder privaten Bereich liegt, nicht nur (abstrakt) auf den Eintritt einer Betriebsunterbrechung als solcher abgestellt und der Grund der Betriebsunterbrechung gleichsam ausgeblendet werden. Für die einkommensteuerrechtliche Beurteilung kommt es -unabhängig von den Grundsätzen über die Ermittlung der Versicherungsleistung oder Regelungen des Versicherungsrechts- vielmehr darauf an, ob die Versicherung die Vorsorge für betrieblich oder privat veranlasste Betriebsunterbrechungen bezweckt. Wird -wie bei herkömmlichen Betriebsunterbrechungs- oder Betriebsausfallversicherungen- Versicherungsschutz für solche Fälle vereinbart, bei denen es etwa wegen Ausfalls betriebsnotwendiger Wirtschaftsgüter zu einem Stillstand der Produktion kommt, sind die geleisteten Prämien als Betriebsausgaben zu behandeln (vgl. BFH-Urteil vom 9. Dezember 1982 IV R 54/80, BStBl II 1983, 371). Anders liegt es jedoch, wenn -wie im Streitfall- Versicherungsschutz für solche Betriebsunterbrechungen vereinbart wird, die ihren Grund in der krankheits- oder unfallbedingten Arbeitsunfähigkeit des Betriebsinhabers und damit in dessen persönlichem Lebensbereich haben. Eine solche Betriebskostenversicherung bezweckt wirtschaftlich den Ausgleich krankheits- oder unfallbedingter Vermögenseinbußen. Dieses Risiko ist -von den Fällen der Berufskrankheit abgesehen- regelmäßig der privaten Lebensführung zuzurechnen (ebenso Urteil des Finanzgerichts Sachsen-Anhalt vom 12. April 2007 1 K 1217/05, EFG 2008, 31, betr. Betriebsunterbrechungs-Versicherung; s. ferner Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 17. April 2007, EFG 2007, 1050 mit Anmerkung Hoffmann, betr. Betriebsunterbrechungs-Versicherung). Der Abschluss der Versicherung und die geleisteten Prämien sind daher nicht durch den Betrieb veranlasst.

c) Da die streitgegenständliche Betriebskostenversicherung dem persönlichen Lebensbereich des Klägers zuzuordnen ist, sind die aus dem Versicherungsverhältnis folgenden Ansprüche und Verbindlichkeiten Bestandteil des notwendigen Privatvermögens. Das Versicherungsverhältnis gehört nicht zum notwendigen Betriebsvermögen und es kann auch nicht dem gewillkürten Betriebsvermögen zugeordnet werden. Wirtschaftsgüter, die einen unlösbaren Bezug zur privaten Lebenssphäre haben, sind notwendiges Privatvermögen und können nicht dem gewillkürten Betriebsvermögen gewidmet werden (so zutreffend Alvermann/Potsch, FR 2008, 119, m.w.N.; s. BFH-Urteil in BFH/NV 1994, 306, unter 4.; vgl. demgegenüber Urteil des FG Mecklenburg-Vorpommern vom 20. Dezember 2006 3 K 384/05, EFG 2007, 935, betr. Sonderfall).

3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Gründe für die Zulassung der Revision liegen nicht vor (vgl. § 115 Abs. 2 FGO). Die für die Entscheidung maßgeblichen Rechtsgrundsätze sind durch die Rechtsprechung des BFH geklärt (s. BFH-Beschluss vom 15. Juni 2005 VI B 64/04 (BFH/NV 2005, 1796, m.w.N.).



Ende der Entscheidung

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