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Beginn der Entscheidung

Gericht: Finanzgericht Baden-Württemberg
Urteil verkündet am 12.12.2008
Aktenzeichen: 9 K 412/05
Rechtsgebiete: UStG


Vorschriften:

UStG § 1 Abs. 1a
UStG § 4
UStG § 15a Abs. 1
UStG § 15a Abs. 6a
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
Tatbestand:

Streitig ist, ob der Verkauf eines Gewerbegrundstücks eine Geschäftsveräußerung im Sinne des § 15a Abs.6a UStG darstellt.

I. Der bis 16. Februar 2006 mit der Klägerin (Kl) verheiratete A.B. errichtete 1994 das Lager-/Logistik- und Bürogebäude ....str. in X (neue Bundesländer). Bei der Herstellung des Gebäudes nahm er einen Vorsteuerabzug in Höhe von 148.402 DM in Anspruch. Ab 1. Januar 1995 vermietete er das Grundstück umsatzsteuerpflichtig an die Y-GmbH, die es für ihren Betrieb als Messeveranstalter und Vermieter von Marktbuden als Lager und Büro nutzte. Alleingesellschafterin und alleinvertretungsberechtigte Geschäftsführerin der Y-GmbH war zuletzt die Kl.

Die Ehe der Kl mit Herrn A.B. befand sich im Jahr 1997 bereits in der Krise. Die Kl hatte für seine Verbindlichkeiten eine Bürgschaft übernommen und sich von ihm zunächst als Mitgesellschafterin in die Y-GmbH drängen lassen. Nachdem die Zusammenarbeit mit dem Mitgesellschafter gescheitert war und die Kl wenig Interesse an der Geschäftsführung der GmbH hatte, entschlossen sich die Eheleute, auch auf Drängen der Bank, zum Abschluss folgender Verträge:

Mit Kaufvertrag vom 13. November 1997 kaufte die Kl ihrem Ehemann das Grundstück ....str. in X ab. Als Gegenleistung übernahm sie sämtliche im Grundbuch eingetragenen Belastungen, die damals mit ca. 950.000 DM valutierten. Umsatzsteuer wurde für den Verkauf nicht in Rechnung gestellt. Die Besitzübergabe erfolgte zum 30. Dezember 1997. In § 6 des Kaufvertrages vereinbarten die Parteien, dass das Grundstück frei von Miet- und Pachtverhältnissen zu übergeben sei. In § 5 vermerkten sie, dass das Grundstück "derzeit" zwar noch vermietet sei. Der bestehende Mietvertrag sei jedoch zum 31. Dezember 1997 wirksam gekündigt. - Vereinbarungsgemäß hatten die Mietvertragsparteien auf die Einhaltung der nach dem Mietvertrag vom 31. Dezember 1994 bestehenden 12-monatigen Kündigungsfrist verzichtet. Sie waren sich darüber einig, dass der Geschäftsbetrieb der Y-GmbH weiterhin auf dem Grundstück ....str. verbleiben sollte. Dementsprechend fanden auch keine Bemühungen um andere Mieter statt.

Ebenfalls zum 31. Dezember 1997 verkaufte die durch die Kl vertretene Y-GmbH ihren Geschäftsbetrieb mit allen Aktiva und Passiva an den Ehemann der Kl. Der Kaufpreis betrug 1 DM. In der Vorbemerkung des Unternehmenskaufvertrages war ausgeführt, dass Herr A.B. das Unternehmen der Verkäuferin fortführen solle; gemäß § 3 Abs. 3 des Vertrages sollte die Y-GmbH nach erfolgter Abwicklung des Unternehmenskaufvertrages liquidiert werden. In § 1 Abs.4 des Unternehmenskaufvertrages erklärten die Parteien, dass der Ehemann der Kl in den zwischen ihm (als seitherigen Vermieter) und der Y-GmbH (als seitherige Mieterin) bestehenden Mietvertrag nicht eintrete. Es sei jedoch beabsichtigt, nach Übertragung des Eigentums am Grundstück zwischen dem Käufer (des Unternehmenskaufvertrages) und dem neuen Vermieter (dem neuen Eigentümer des Grundstücks) einen neuen Mietvertrag abzuschließen.

So geschah es. "Im Januar 1998" schlossen die Kl als neue Eigentümerin des Grundstücks ....str. in X und Herr A.B. einen zum 1. Januar 1998 beginnenden Mietvertrag. Nach § 1 Abs. 2 des Mietvertrages sollte der Mieter in den angemieteten Flächen seinen Gewerbebetrieb fortführen. Gemäß § 3 des Mietvertrages betrug der Mietzins "DM 7.350 incl. der geltenden Mehrwertsteuer, zur Zeit 15% netto = DM 6.391,30, Mwst. z. Zt. 15% = DM 958,70").

Zum 1. Januar 1998 wurde die Y-GmbH liquidiert.

In ihren Umsatzsteuererklärungen für 1998 und 1999 erklärte die Kl die entsprechenden Mieteinnahmen, für 2000 gab sie keine Umsatzsteuererklärung ab. Mit Schreiben vom 27. März 2001 teilte sie dem Beklagten (Bekl) mit, dass der Verzicht auf Steuerbefreiung nach § 9 Umsatzsteuergesetz (UStG) ab 1. Januar 2001 nicht mehr in Anspruch genommen werde. Da nur noch steuerfreie Umsätze getätigt würden, werde sie keine Umsatzsteueranmeldungen mehr abgeben.

Nach einer bei Herrn A.B. durchgeführten Betriebsprüfung vertrat der Bekl die Auffassung, dass mit dem Verkauf des Grundstücks in X an die Kl eine Geschäftsveräußerung im Ganzen vorgenommen worden sei. Dabei trete gemäß § 1 Abs. 1a Satz 3 UStG der Erwerber an die Stelle des Veräußerers. Gemäß § 15a Abs. 6a Satz 1 UStG werde der für das Wirtschaftsgut maßgebliche Berichtigungszeitraum nicht unterbrochen. Die Kl müsse sich deshalb den Vorsteuerabzug in Höhe von 148.000 DM anrechnen lassen, den ihr Rechtsvorgänger bei der Herstellung des Gebäudes in Anspruch genommen habe. Durch den mit Schreiben vom 27. März 2001 ausgesprochenen Verzicht auf die Steuerbefreiung der Mietumsätze sei der Vorsteuerabzug für die Jahre 2001, 2002, 2003 und 2004 in Höhe von je 14.800 DM (1/10 von 148.000 DM) zu berichtigen. Am 11. März 2005 erließ der Bekl für die Jahre 2001, 2002, 2003 und 2004 nach § 164 Abs. 1 Abgabenordnung (AO) entsprechende Änderungsbescheide, in denen er die Umsatzsteuer auf jeweils 7.567,12 EUR (14.800 DM) festsetzte.

II. Dagegen legte die Kl am 14. April 2005 Einsprüche ein. Im Einspruchsschreiben vom 14. April 2005 erklärte sie, dass sie von der noch bestehenden Möglichkeit Gebrauch mache, für die Jahre 2001 bis 2004 zur Umsatzsteuerpflicht zu optieren. Zwischen Vermieter und Mieter sei "jetzt" vereinbart worden, dass die gezahlte Miete als inklusive Umsatzsteuer gelten solle. Die Kl wollte berichtigte Umsatzsteuererklärungen abgeben, was jedoch nicht geschah.

Danach wechselte die Kl ihren Steuerberater. Der neue Bevollmächtigte teilte dem Bekl mit Schreiben vom 28. Juli 2005 mit, dass zwischen Mieter und Vermieter keine Vereinbarung darüber getroffen worden sei, wonach die für die Jahre 2001 bis 2004 gezahlte Miete als umsatzsteuerpflichtig gelten solle. Die Kl werde deshalb auch keine geänderten Umsatzsteuererklärungen abgeben. Entgegen der Auffassung des Bekl könne bei der Veräußerung des Grundstücks nicht von einer Geschäftsveräußerung im Ganzen ausgegangen werden. In der Übertragung eines Grundstückes könne nur dann eine Geschäftsveräußerung im Ganzen liegen, wenn im Rahmen der Grundstücksübertragung auch die Mietverträge übernommen würden. Bei Abschluss des Grundstückskaufvertrages am 13. November 1997 sei der Mietvertrag des Herrn A.B. mit der Y-GmbH aber bereits gekündigt gewesen. Nach der Grundstücksübernahme durch die Kl sei kein Mietvertrag zwischen ihr und der Y-GmbH begründet worden, sondern zwischen ihr und der Person ihres Ehemannes, der dort sein Einzelunternehmen betrieben habe.

Mit Entscheidung vom 21. Oktober 2005 wies der Bekl die Einsprüche als unbegründet zurück. Das vermietete Grundstück sei beim Veräußerer ein Teilbetrieb gewesen und stelle durch seine Vermietung an den Ehemann der Kl auch bei dieser wieder einen Teilbetrieb dar. Die Vermietung sei vor dem Verkauf des Grundstücks an die Y-GmbH erfolgt und danach an Herrn A.B. als Geschäftsnachfolger der GmbH. Grundstückskaufvertrag, Unternehmenskaufvertrag und Mietverträge seien in eine Gesamtbetrachtung einzubeziehen, die zu dem Ergebnis führe, dass die Vermietung an den Kl ab 1. Januar 1998 einer Übernahme des alten Mietverhältnisses gleichwertig sei. Die Absicht der Beteiligten, den übertragenen Betrieb "Grundstücksvermietung" weiter zu betreiben, komme in § 1 Abs.4 Satz 2 des Unternehmenskaufvertrages klar zum Ausdruck. Danach solle zwischen Herrn A.B. als Käufer des Unternehmensvermögens der Y-GmbH und der Kl als neuer Vermieterin des Grundstücks ein neuer Mietvertrag abgeschlossen werden. Damit sei die zum 31. Dezember 1997 erfolgte Grundstücksübertragung als Geschäftsveräußerung im Ganzen kein steuerbarer Vorgang. Der Berichtigungszeitraum des Ehemannes sei gemäß § 15a Abs. 6a i.V.m. § 1 Abs. 1a Satz 3 UStG von der Kl fortgeführt worden. Mit Wirkung ab 1. Januar 2001 sei die Option zur Steuerpflicht widerrufen worden, so dass in der daraus folgenden Steuerfreiheit der Mietumsätze eine Änderung der Verhältnisse im Sinne des § 15a Abs.1 UStG liege. Für die Jahre 2001 bis 2004 sei deshalb zutreffend eine Vorsteuerberichtigung in Höhe von je 7.567,12 EUR vorgenommen worden.

III. Am 28. Oktober 2005 hat die Kl Klage erhoben. Sie ist der Auffassung, eine Geschäftsveräußerung im Sinne des § 1 Abs.1a UStG setze die Fortführung der bestehenden Mietverhältnisse voraus. Im vorliegenden Falle sei das alte Mietverhältnis aber gekündigt und ein neues begründet worden. Auf den Abschluss des neuen Mietverhältnisses habe die Kl trotz der Bemerkung in § 1 Abs.4 UStG des Unternehmenskaufvertrages keinen Anspruch gehabt. Ab 1. Januar 1998 sei es zu einem neuen Mietverhältnis mit einem neuen Vertragspartner gekommen, so dass der Fall nicht einer Fortsetzung des ursprünglichen Mietverhältnisses gleich geachtet werden könne.

Die Kl beantragt,

1. die Einspruchsentscheidung vom 21. Oktober 2005 und die Umsatzsteuerbescheide 2001, 2002, 2003 und 2004 vom 11. März 2005 aufzuheben,

2. die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären,

hilfsweise

Die Revision zuzulassen.

Der Bekl hält an seiner Rechtsauffassung fest und beantragt,

die Klage abzuweisen.

Am 27. Februar 2006 hat im Verfahren wegen Aussetzung der Vollziehung in dieser Sache (9 V 87/05) ein Erörterungstermin stattgefunden. Auf die Niederschrift wird Bezug genommen. Der Sach- und Streitstand beruht auf den Gerichtsakten, den vom Bekl vorgelegten Steuerakten (§ 71 Abs.2 Finanzgerichtsordnung -FGO-), den von der Kl vorgelegten Unterlagen im Anlagenband und ihren Angaben in der mündlichen Verhandlung.

Entscheidungsgründe:

I. Die Klage ist unbegründet.

Als Erwerberin eines Teilbetriebs ist die Kl verpflichtet, für die Streitjahre den von ihrem Ehemann vorgenommenen Vorsteuerabzug nach § 15 a Abs.1 UStG zu berichtigen.

1. Ändern sich bei einem Wirtschaftsgut innerhalb von fünf Jahren ab dem Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse, ist gemäß § 15 a Abs.1 UStG für jedes Kalenderjahr der Änderung ein Ausgleich durch eine Berichtigung des Abzugs der auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten entfallenden Vorsteuerbeträge vorzunehmen. Bei Grundstücken einschließlich ihrer wesentlichen Bestandteile tritt an die Stelle des Zeitraums von fünf Jahren ein solcher von zehn Jahren. Gemäß § 15a Abs.6a Satz 1 UStG wird bei einer Geschäftsveräußerung (§ 1 Abs.1a UStG) der für das Wirtschaftsgut maßgebliche Berichtigungszeitraum nicht unterbrochen. Gemäß § 1 Abs.1a Satz 3 UStG tritt der Erwerber an die Stelle des Veräußerers. Eine Geschäftsveräußerung liegt nach § 1 Abs.1a Satz 2 UStG vor, wenn ein Unternehmen oder ein in der Gliederung eines Unternehmens gesondert geführter Betrieb im Ganzen entgeltlich oder unentgeltlich übereignet oder in eine Gesellschaft eingebracht wird.

2. § 1 Abs. 1a UStG dient der Umsetzung von Art. 5 Abs. 8 und Art. 6 Abs. 5 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG) in nationales Recht und ist richtlinienkonform auszulegen (vgl. z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 18. Januar 2005 V R 53/02, Entscheidungssammlung des Bundesfinanzhofs -BFHE- 208, 491, Sammlung Entscheidungen des Bundesfinanzhofs -BFH/NV- 2005, 810).

Art. 5 Abs. 8 der Richtlinie 77/388/EWG bezweckt nach der Rechtsprechung des Gerichtshofes der Europäischen Gemeinschaften (EuGH), die Übertragung von Unternehmen oder Unternehmensteilen zu erleichtern und zu vereinfachen (EuGH-Urteil vom 27. November 2003 C-497/01, Zita Modes, Slg. 2003, I- 14393, BFH/NV Beilage 2004, 128 Randnr. 32). Im Hinblick auf diesen Zweck erfasst Art. 5 Abs. 8 der Richtlinie 77/388/EWG die Übertragung der Geschäftsbetriebe und der selbständigen Unternehmensteile, die jeweils materielle und immaterielle Bestandteile umfassen, die zusammengenommen ein Unternehmen oder einen Unternehmensteil bilden, mit dem eine selbständige wirtschaftliche Tätigkeit fortgeführt werden kann (EuGH-Urteil Zita Modes in Slg. 2003, I-14393, BFH/NV Beilage 2004, 128 Randnr. 39 f.). Der Erwerber muss darüber hinaus die Absicht haben, den übertragenen Geschäftsbetrieb oder Unternehmensteil zu betreiben. Nicht begünstigt ist die sofortige Abwicklung der übernommenen Geschäftstätigkeit (EuGH-Urteil Zita Modes in Slg. 2003, I-14393, BFH/NV Beilage 2004, 128 Randnr. 44).

Im Hinblick auf die nach der EuGH-Rechtsprechung erforderliche Absicht des Erwerbers, den übertragenen Geschäftsbetrieb oder Unternehmensteil zu betreiben, kommt es maßgeblich darauf an, ob das übertragene Vermögen die Fortsetzung einer bisher durch den Veräußerer ausgeübten Tätigkeit ermöglicht. Dabei ist im Rahmen einer Gesamtwürdigung die Art des übertragenen Vermögens/Teilvermögens und der Grad der Übereinstimmung oder Ähnlichkeit zwischen den vor und nach der Übertragung ausgeübten Tätigkeiten zu berücksichtigen (BFH-Urteil vom 28. November 2002 V R 3/01, BFHE 200, 160, Bundessteuerblatt -BStBl- II 2004, 665).

Unter Anwendung dieser Grundsätze hat der BFH in seinem Beschluss vom 11. Oktober 2007 V R 57/06, BFHE 219, 284, BStBl II 2008, 447 entschieden, dass die Veräußerung eines Gebäudes ohne Übergang eines Mietvertrages grundsätzlich keine Geschäftsveräußerung sei. Die Übertragung eines unvermieteten Grundstücks führe nicht zur Übertragung eines Unternehmensteils, mit dem eine selbständige Tätigkeit fortgeführt werden könne, sondern zur Übertragung eines einzelnen Vermögensgegenstandes. Fehle es an weiteren Faktoren wie z.B. einer bestehenden Vermietung oder Verpachtung des Grundstücks, könne kein "Geschäftsbetrieb" angenommen werden. Es bleibe vielmehr bei einer grundsätzlich nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG steuerfreien Grundstücksübertragung.

3. Die besonderen Umstände des vorliegenden Falles führen dazu, dass trotz der einen Tag nach Besitzübergabe erfolgenden Beendigung des seitherigen Mietverhältnisses die Veräußerung des Grundstücks als Geschäftsveräußerung zu betrachten ist. Der zwischen der Kl und ihrem Ehemann abgeschlossene Grundstückskaufvertrag vom 13. November 1998 darf nicht isoliert betrachtet werden; er bildet mit dem zwischen der Y-GmbH und Herrn A.B. zum 31. Dezember 1998 abgeschlossenen Unternehmenskaufvertrag sowie mit dem zwischen dem Veräußerer und der Kl für die Zeit ab 1. Januar 1998 abgeschlossenen Mietvertrag eine Regelungseinheit. Aufgrund der insgesamt getroffenen Vereinbarungen war gewährleistet, dass das übertragene Vermögen die Fortsetzung der bisher durch den Veräußerer ausgeübten Tätigkeit ermöglicht. Es war von vornherein klar, dass der Geschäftsbetrieb der seitherigen Mieterin Y-GmbH in den an die Kl veräußerten Räumen verbleiben sollte; ermöglicht wurde dies, indem Herr A.B. vereinbarungsgemäß den durch den Unternehmenskaufvertrag erworbenen Geschäftsbetrieb der Y-GmbH fortführte und dazu - wie in § 1 Abs.4 des Unternehmenskaufvertrages in Aussicht gestellt - den die lückenlose Weiternutzung des Grundstücks gewährleistenden Mietvertrag mit der Kl ab 1. Januar 1998 abschloss. Dementsprechend sah sich die Kl auch nicht nach neuen Mietern um.

Die in Form der Vermietung erfolgte Nutzung vor der Veräußerung des Grundstücks und die danach erfolgende Nutzung als Vermietungsunternehmen stimmen damit überein.

5. Gemäß § 1 Abs.1a Satz 3 UStG tritt der Erwerber in Bezug auf die sich aus § 15a UStG ergebenden Verpflichtungen an die Stelle des Veräußerers. Mit dem Widerruf der Option für die Steuerpflicht der Mietumsätze ab 1. Januar 2001 haben sich die Verhältnisse geändert, die im Kalenderjahr der erstmaligen Verwendung für den Vorsteuerabzug maßgebend waren. Die Mietumsätze sind ab 1. Januar 2001 gemäß § 4 Nr.12 a) UStG steuerfrei und berechtigen wegen § 15 Abs.2 Nr.1 UStG nicht mehr zum Vorsteuerabzug. Nach § 15a Abs.1 UStG ist deshalb eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs vorzunehmen. Der Berichtigungszeitraum beginnt mit der erstmaligen Nutzung des Grundstücks durch den Veräußerer A.B. am 1. Januar 1995, beträgt gemäß § 15a Abs.1 Satz 2 UStG zehn Jahre und endet am 31. Dezember 2004. Gemäß § 15a Abs.2 UStG ist bei der Berichtigung für jedes Kalenderjahr der Berichtigung von einem Zehntel der auf das Wirtschaftsgut entfallenden Vorsteuerbeträge auszugehen. Da der Veräußerer A.B. bei der Herstellung des Grundstücks einen Vorsteuerabzug in Höhe von 148.402 DM in Anspruch genommen hat, sind die vom Bekl für 2001, 2002, 2003 und 2004 angesetzten Berichtigungsbeträge in Höhe von jeweils 7.567,12 EUR (14.800 DM) nicht zu beanstanden.

II. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs.1 Finanzgerichtsordnung (FGO).

III. Die Revision wird nicht zugelassen. Die Grundsätze, wann die Veräußerung eines vermieteten Geschäftsgrundstücks eine Geschäftsveräußerung im Sinne des § 1 Abs.1a UStG darstellt, sind durch die oben zitierte Rechtsprechung geklärt.

Ende der Entscheidung

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