Judicialis Rechtsprechung

11 K 2182/04

Einkommensteuer 1999 - 2002

In dem Rechtsstreit

hat das Finanzgericht Berlin-Brandenburg - 11. Senat -

aufgrund mündlicher Verhandlung vom 13. November 2007

durch

den Vorsitzenden Richter am Finanzgericht ..., den Richter am Finanzgericht ..., den Richter am Finanzgericht ... sowie die ehrenamtliche Richterin ... und den ehrenamtlichen Richter ...,

für Recht erkannt:

Tenor:

Abweichend von den Bescheiden vom 16.03.2004 und der dazu ergangenen Einspruchsentscheidung vom 08.09.2004 (Veranlagungsjahre 2000 und 2001) sowie abweichend von dem Bescheid vom 23.05.2006 (Veranlagungsjahr 1999) werden die Einkommensteuern für die Jahre 1999-2001 unter Berücksichtigung der jeweils geltenden Werbungskostenpauschale, für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte, für die Reisekostenersatz gewährt wurde, festgesetzt.

Die Berechnung der Steuern wird dem Beklagten übertragen.

Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens werden dem Kläger zu 9/10, dem Beklagten zu 1/10 auferlegt.

Die Kostenentscheidung ist ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar.

Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs des Klägers abwenden, soweit nicht der Kläger zuvor Sicherheit in derselben Höhe leistet.

Beschluss

Die Zuziehung der Bevollmächtigten im Verwaltungsvorverfahren war notwendig.

Tatbestand:

Der Kläger war in den Streitjahren nicht verheiratet und kinderlos. Er war tätig als Alleingesellschafter-Geschäftsführer der GmbH (im folgenden: GmbH), die in L. ihren Firmensitz und in B. ein Auslieferungslager unterhielt. Gemäß § 6 des Geschäftsführervertrages vom 12.12.1994 wurde dem Kläger für seine Tätigkeit ein Firmenwagen zur Verfügung gestellt, der auch zu privaten Zwecken benutzt werden konnte; die anteiligen Kosten für die private Nutzung waren der GmbH zu erstatten.

Aus dem Bericht vom 31.05.1999 über eine Lohnsteuer-Außenprüfung bei der GmbH für die Jahre 1995 bis 1998 geht unter Tz. 3 hervor, dass dem Kläger ab dem 01.01.1995 ein Pkw VW Variant (Listenneupreis: 47.825,-DM) und ab dem 01.04.1996 für den weiteren Prüfungszeitraum ein Pkw Audi ( ; Listenneupreis: 58.183,-DM) von der GmbH zur Privatnutzung überlassen worden war.

Im Rahmen einer bei der GmbH im Jahr 2003 durchgeführten Lohnsteuer-Außenprüfung berücksichtigte das Finanzamt laut dem Bericht vom 03.12.2003 für die Monate Januar bis April 1999 weiterhin den Sachbezug für die Überlassung des Pkw Audi in Höhe von monatlich 581,-DM abzüglich einer diesbezüglich erfolgten Einzahlung des Klägers an die GmbH in Höhe von insgesamt 2.006,- DM. Des weiteren stellte das Finanzamt fest, dass dem Kläger ab Mai 1999 ein VW Caravelle , Baujahr 1996, Listenneupreis: 52.300,- DM, der als Pkw zugelassen war, auch zur privaten Nutzung und für Fahrten zu den Arbeitsstätten zur Verfügung gestanden habe. Der Nachweis einer fehlenden privaten Nutzung, insbesondere durch Führen eines Fahrtenbuches, sei nicht erfolgt. Als Sachbezug seien monatlich 523,-DM nach der 1%-Regelung sowie für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nach L. (2 km) 31,38 DM sowie nach B. (56 km) 58,57 DM, insgesamt also 612,95 DM anzusetzen. Zu berücksichtigen seien insoweit für 1999 (Mai bis Dezember) 4903,60 DM, für 2000 und 2001 jeweils 7.355,40 DM sowie 3.760,80 EUR für 2002. Darüber hinaus stellte die Außenprüfung fest, die GmbH habe dem Kläger Kilometergelder für die Nutzung seines Privat-Pkw steuerfrei erstattet. In den vorgelegten Aufzeichnungen seien direkte Fahrten zu dem in B. gelegenen Lager enthalten, in dem der Kläger nahezu täglich gewesen sei. Letzterer habe in diesem Lager eine weitere regelmäßige Arbeitsstätte gemäß R37 Abs. 2 LStR begründet. Fahrtkostenerstattungen zwischen Wohnort und regelmäßiger Arbeitsstätte seien nicht steuerfrei gemäß § 3 Nr. 16 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Noch zu erfassen seien 1.466,92 DM in 1999, 1.732,64 DM in 2000 sowie 673,00 DM in 2001. In der Prüfungsakte sind insoweit Reiseaufzeichnungen des Klägers in Kopie enthalten, bei denen der Beklagte lediglich solche Fahrten berücksichtigt hat, für die als Ziel die Reiseroute "L. - B. - und zurück" - gegebenenfalls mit einem weiteren Ziel auf der Strecke - und als Anlass der Fahrt "Lager B." angegeben worden ist. In den Fällen in denen ein zusätzliches Reiseziel und ein weiterer Anlass angegeben worden sind, hat der Beklagte die angegebenen Fahrtkilometer jeweils nur in dem Umfang berücksichtigt, der bei einer in zeitlicher Nähe durchgeführten Fahrt, die nur den Weg zum Lager und zurück betraf, angegeben worden war.

Bereits mit Schreiben vom 27.11.2003 hatte der Kläger zu den Ergebnissen der Außenprüfung Stellung genommen. Hinsichtlich der Reisekosten könne offen bleiben, ob er in B. eine weitere regelmäßige Arbeitsstätte begründet habe. Gewöhnlich würden diese Fahrten mit dem Lieferfahrzeug erledigt. In geringem Umfang führe er diese Fahrten mit seinem Privat-Pkw aus und lasse sich die hier entstandenen Kosten steuerfrei erstatten. Der Privat-Pkw werde bei Kundenbesuchen und anderen offiziellen Terminen benutzt, wobei eben nicht nur das Lager in B. angefahren werde. Der VW Caravelle sei nicht privat genutzt wurden.

Der Beklagte folgte den Ergebnissen der Lohnsteuer-Außenprüfung und erließ auf dieser Grundlage am 16.03.2004 geänderte Einkommensteuerbescheide für die Veranlagungsjahre 1999 bis 2001; unter demselben Datum erließ er für das Veranlagungsjahr 2002 einen Bescheid, mit dem er insoweit von den Angaben des Klägers in der Steuererklärung abwich.

Am 07.04.2004 erhob der Kläger gegen diese Bescheide Einspruch. Zur Begründung führte er aus, das Fahrzeug sei zwar als Pkw zugelassen, tatsächlich aber als Lkw ausgestattet. Zudem seien keine Privatfahrten mit dem Fahrzeug durchgeführt worden. Es handele sich um einen Kleintransporter, bei dem bis auf den Fahrersitz alle Sitze ausgebaut seien. Privat habe er noch zwei Pkw - für sich und seine Lebensgefährtin - angemeldet.

Durch Einspruchsentscheidung vom 08.09.2004 wies der Beklagte die Einsprüche zurück. Zur Begründung führte er aus, der Kläger habe das Fahrzeug regelmäßig für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte benutzt. Die private Nutzung sei im Anstellungsvertrag erlaubt worden und werde auch durch die Ausstattung des Fahrzeugs mit nur einem Fahrersitz nicht ausgeschlossen, da er auch so für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte habe benutzt werden können und eine Nachrüstung der Sitze jederzeit möglich sei. Hinsichtlich der Reisekosten wurde ausgeführt, der Kläger habe nahezu täglich das Auslieferungslager in B. aufgesucht, wo er regelmäßig als Lagerleiter bzw. Verkäufer tätig geworden sei. Es handele sich daher neben dem Firmensitz in L. ebenfalls um eine regelmäßige Arbeitsstätte, so dass die Fahrten dorthin als Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zu qualifizieren seien. Die Kostenerstattung sei daher nicht steuerfrei.

Mit der am 11.10.2004 erhobenen Klage verfolgt der Kläger sein Begehren weiter. Ergänzend führt er aus, sein Tätigkeitsschwerpunkt liege in L., wo sich die geschäftliche Oberleitung der GmbH befinde. Tätig sei er auch in einem Lager in B., das von ihm verwaltet und mit Material bestückt werde. Er fahre arbeitstäglich fast ausschließlich mit seinem Privat-Pkw von seiner Wohnung in L. zum Geschäftssitz und von dort mit dem Lkw mit Material beladen zum Lager in B.. Der Beifahrersitz des VW-Bus sei ausgebaut, um die langen Heizungsleitungen für Fußbodenheizungen transportieren zu können. Bei der Überlassung des Transportfahrzeuges für gelegentliche Fahrten zwischen Wohnung und Arbeit handele es sich nicht um steuerpflichtigen Arbeitslohn für ihn, den Kläger (Schriftsatz vom 26.04.2006). Wirtschaftliche Vorteile für solche Fahrten mit einem Transportfahrzeug lägen überwiegend beim Arbeitgeber, der von der erheblichen Zeitersparnis und der höheren Flexibilität profitiere. Im Übrigen würde ein ständiger Ein- und Ausbau der Sitze einen hohen Arbeitsaufwand bedeutet haben, ebenso wie die Reinigung des durch den Transport stark verschmutzten Innenraums (Rost, Schmierstoffe, Farben, Metallspäne usw.). Ursprünglich könne es sich bei dem Fahrzeug um einen Kombinationskraftwagen gehandelt haben, aufgrund der Umbaumaßnahmen habe jedoch kein VW Caravelle im üblichen Sinne mehr vorgelegen, sondern ein Lkw.

Der Kläger hat hierzu Kopien von Fotos des Fahrzeuges eingereicht, die einen rundherum verglasten VW-Bus zeigen. Auf den Fotos sind alle Sitze bis auf den Fahrersitz entfernt, die Drei-Punkt-Sicherheitsgurte, insbesondere diejenigen im rückwärtigen Bereich befinden sich jedoch noch im Fahrzeug. Eine Trennwand zwischen Fahrerraum und rückwärtigem Bereich existiert nicht und der Bodenbelag des gesamten Fahrgastraumes/der Ladefläche wurde nach den Fotos im ursprünglichen Zustand belassen.

Der Kläger trägt weiter vor, ihm sei entgegen dem Geschäftsführervertrag für die Streitjahre kein Firmenwagen zur Verfügung gestellt worden. Er habe im maßgeblichen Zeitraum über zwei private Pkw verfügt, ein weiterer sei durch seine Lebensgefährtin genutzt worden. Auch für Urlaubsreisen habe er den VW-Bus nicht genutzt. Beigefügt hat der Kläger eine Versicherung des Mitarbeiters S. vom 15.10.2004, wonach das Fahrzeug von Juni 1999 bis Mai 2004 lediglich mit einem Fahrersitz ausgestattet gewesen sei und ausschließlich und uneingeschränkt zu Transportzwecken für die GmbH zur Verfügung gestanden habe.

In Bezug auf die Reisekostenerstattungen führt der Kläger aus, es handele sich um Fahrten mit einem seiner privaten Pkw zu Kunden, auch wenn gegebenenfalls als Fahrtziel das Lager in B. angegeben worden sei; es sei lediglich Vorzeigematerial aus dem Lager beschafft worden.

In der mündlichen Verhandlung hat der Kläger weiter erläutert, der VW-Bus sei angeschafft worden, weil die Heizungsrohre aufgrund der Durchlademöglichkeit bis nach ganz vorne in dem Fahrzeug hätten transportiert und dadurch die Anschaffung eines wesentlichen teureren Lkw mit der erforderlich langen Ladefläche habe erspart werden können. Soweit das Fahrzeug für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte benutzt worden sei, habe es sich um den Transport von Material gehandelt, das am Vorabend eingeladen worden sei, um morgens sofort losfahren zu können.

Der Kläger beantragt,

abweichend von den Bescheiden vom 16.03.2004 und der dazu ergangenen Einspruchsentscheidung vom 08.09.2004 (Veranlagungsjahre 2000 bis 2002) sowie abweichend von dem Bescheid vom 23.05.2006 (Veranlagungsjahr 1999) die Einkommensteuern für die Veranlagungsjahre ohne Berücksichtigung eines Sachbezuges für die Nutzung des VW Caravelle sowie ohne Berücksichtigung der Reisekostenerstattungen (Veranlagungsjahre 1999 bis 2001) festzusetzen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Ergänzend führt er aus, hinsichtlich der Reisekosten seien anhand der bei der Lohnsteuer- Außenprüfung vorliegenden Aufzeichnungen nur die Erstattungen für direkte Fahrten zwischen der Wohnung des Klägers und dem Materiallager in B. mit dessen privatem Pkw als steuerpflichtiger Arbeitslohn behandelt worden. Soweit es den Sachbezug durch Fahrzeug- Überlassung betreffe, handele es sich um einen Pkw, der als Kombinationskraftwagen wahlweise zur Güter- oder Personenbeförderung eingesetzt werden könne. Die für den Materialtransport entfernten Sitze könnten jederzeit wieder eingebaut werden. Von der 1%-Regelung müssten lediglich Lkw und Zugmaschinen, nicht aber Kombinationswagen ausgenommen werden.

Der Kläger hat am 30.12.2005 seine Einkommensteuererklärung 1999 beim Beklagten eingereicht. Der Beklagte hat daraufhin den auf einer Schätzung beruhenden Bescheid unter dem Datum vom 23.05.2006 geändert.

Entscheidungsgründe:

Die zulässige Klage ist in dem aus dem Tenor ersichtlichen Umfang begründet, im Übrigen unbegründet.

Die angefochtenen Bescheide vom 16.03.2004 und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung vom 08.09.2004 sowie der Bescheid vom 23.05.2006 sind rechtswidrig und verletzen die Rechte des Klägers, soweit der Beklagte für die Veranlagungsjahre 1999 bis 2001 die Kostenerstattungen der GmbH für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte als steuerpflichtigen Arbeitslohn bei dem Kläger besteuert hat, ohne jeweils die Werbungskostenpauschale für diese Fahrten in dem Umfang steuermindernd zu berücksichtigen, in dem diese im Zusammenhang mit weiteren Werbungskosten die Werbungskostenpauschale jeweils übersteigen, § 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Darüber hinaus sind die Bescheide rechtmäßig.

Der Beklagte ist zu Recht davon ausgegangen, dass zum einen § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG in Verbindung mit § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG sowie § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG bezogen auf das Fahrzeug VW Caravelle zur Anwendung kommen und dass zum anderen die Reisekostenerstattungen in dem zugrunde gelegten Umfang Arbeitslohn darstellen.

Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit sind nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Die geldwerten Güter und Vorteile werden durch § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG benannt, der zugleich zum Ausdruck bringt, dass der Arbeitnehmer durch die Zuwendung objektiv bereichert sein muss, weil die Zuwendung für ihn einen wirtschaftlichen Wert hat. § 8 Abs. 2 EStG bestimmt den Maßstab für die Bewertung des Vorteils.

Das Überlassen des Fahrzeuges VW Caravelle durch die GmbH an den Kläger für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sowie Privatfahrten führt bei Letzterem zu Arbeitslohn.

Ob der in der Überlassung eines Fahrzeuges für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte liegende Vorteil Arbeitslohn ist, richtet sich allein nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes gehören zum Arbeitslohn im Sinne des § 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG unter anderem Vorteile, die "für" eine Beschäftigung gewährt werden. Dem in § 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG benutzten Tatbestandsmerkmal "für" eine Beschäftigung ist zu entnehmen, dass ein dem Arbeitnehmer vom Arbeitgeber zugewendeter Vorteil Entlohnungscharakter haben muss. Demgegenüber sind solche Vorteile kein Arbeitslohn, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände des Einzelfalls nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzungen erweisen. Letzteres ist dann der Fall, wenn der Vorteil im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse gewährt wird. Da die Lohnzahlung ebenfalls eine betriebliche Veranlassung voraussetzt, muss eine andere betriebliche Zielsetzung als die Lohnzahlung eindeutig im Vordergrund stehen (Bundesfinanzhof [BFH], Urteil vom 25.05.2000 - VI R 195/98 -, Bundessteuerblatt II [BStBl II] 2000, 690; s.a. BFH, Urteil vom 04.06.1993 - VI R 95/92 -, BStBl II 1993, 687).

Hiervon ausgehend stellt die Überlassung eines Fahrzeuges für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte in aller Regel Arbeitslohn dar. Dies gilt jedoch nicht ausnahmslos. Auch bei Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mit einem vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellten Fahrzeug kann ausnahmsweise die Überlassung im ganz überwiegenden eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers erfolgen.

Im Streitfall stellt sich die Überlassung des Fahrzeugs nicht als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzungen, sondern als Entlohnung "für" die Beschäftigung dar.

Dass dem Kläger das Fahrzeug für (gelegentliche) Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zur Verfügung gestanden hat, ergibt sich aus dessen eigenem Vortrag in seinem Schriftsatz vom 26.04.2006. Auch die weitere Formulierung in seiner Klagebegründung, er fahre arbeitstäglich "fast ausschließlich" mit seinem Privat-Pkw von seiner Wohnung in L. zum Geschäftssitz, kann nach ihrem Wortlaut gerade nicht so verstanden werden, dass solche Fahrten tatsächlich nicht stattgefunden hätten.

Die Überlassung des Fahrzeugs für diese Fahrten wurde nicht zur Überzeugung des Gerichts im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse der GmbH gewährt. Insbesondere hat es sich nach den Erläuterungen des Klägers nicht um ein Werkstatt- oder Einsatzfahrzeug gehandelt, mit dem im Rahmen einer bestehenden Wohnungsrufbereitschaft allein das Ziel verfolgt worden wäre, aufgrund bestehender vertraglicher Verpflichtungen bei dem Auftreten von Störungen ohne Umweg über den Betriebssitz schnellstmöglich mit der Schadensbeseitigung beginnen zu können (vgl. die Fallgestaltung im BFH-Urteil vom 25.05.2000 -VI R 195/98 -, a.a.O.). Auch wurde der Wagen nicht als Werkstattwagen mit Regalen, Werkbank, Aufbewahrungskästen oder Ähnlichem ausgestattet oder genutzt. Das - allenfalls sinngemäß zum Ausdruck gebrachte - Vorbringen des Klägers, der GmbH habe an der erheblichen Zeitersparnis und der höheren Flexibilität gelegen, ist weder über eine bloße Behauptung hinausgegangen noch hinreichend substantiiert worden. Nach seinen Angaben wurde das Fahrzeug für den Transport von (Heizungs-) Material genutzt, das am Vorabend eingeladen wurde, um am kommenden Tag ohne Umweg sofort starten zu können. Es ist jedoch nicht ersichtlich, worin eine erhebliche Zeitersparnis oder höhere Flexibilität liegen sollte, wenn der Kläger nur 2 km von dem Betriebssitz der GmbH entfernt wohnt und nach eigenem Vortrag regelmäßig von diesem zu dem Lager in B. gefahren ist. Dass die Überlassung des Fahrzeugs für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte tatsächlich nur als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzungen erfolgt ist, ist daher weder schlüssig begründet noch belegt worden. Darüber hinaus ist der Kläger als Gesellschafter-Geschäftsführer nach dem Anstellungsvertrag auch nicht verpflichtet gewesen, ununterbrochen ganzjährig zur Verfügung stehen zu müssen, um Not- oder Störungsfälle schnellstmöglich beseitigen zu können. Entsprechendes ist zudem nicht behauptet worden.

Gemäß dem hiernach anwendbaren § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG gilt - auch bezogen auf die hier streitigen Veranlagungszeiträume - für die Nutzung eines betrieblichen Fahrzeugs zu privaten Fahrten die in § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG getroffene Regelung entsprechend. Die Nutzung ist demzufolge für jeden Kalendermonat mit 1% des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zuzüglich der Kosten für Sonderausstattungen einschließlich der Umsatzsteuer anzusetzen. Es handelt sich um eine grundsätzlich zwingende, stark typisierende und pauschalierende Bewertungsregelung (BFH, Urteil vom 07.11.2006 -VI R 19/05 -, BStBl II 2007, 116; BFH, Urteil vom 13.02.2003 - X R 23/01 -, BStBl II 2003, 472). Der Wert nach § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG erhöht sich gemäß § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG für jeden Kalendermonat um 0,03% des genannten Listenpreises für jeden Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und Arbeitsstätte, wenn das Fahrzeug für solche Fahrten genutzt werden kann. Der Wert nach § 8 Abs. 2 Sätze 2 und 3 EStG kann gemäß § 8 Abs. 2 Satz 4 EStG auch mit dem auf die private Nutzung entfallenden Teil der gesamten Kraftfahrzeugaufwendungen angesetzt werden, wenn die durch das Kraftfahrzeug insgesamt entstehenden Aufwendungen durch Belege und das Verhältnis der privaten Fahrten und der Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zu den übrigen Fahrten durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen werden. Diese vom Gesetz vorgegebenen Alternativen zur Ermittlung des geldwerten Vorteils aus der privaten Nutzung eines Firmenfahrzeugs regeln einheitlich und abschließend, welche Aufwendungen von dem gefundenen Wertansatz erfasst und in welchem Umfang die dem Steuerpflichtigen hieraus zufließenden Sachbezüge abgegolten werden.

Die Bestimmungen kommen jedoch nicht zur Anwendung, wenn eine Privatnutzung ausscheidet. Dabei spricht allerdings nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes aufgrund der allgemeinen Lebenserfahrung der Beweis des ersten Anscheins für eine auch private Nutzung des Firmenwagens. Der Anscheinsbeweis kann durch den Gegenbeweis entkräftet oder erschüttert werden. Hierzu bedarf es allerdings nicht des Beweises des Gegenteils. Es genügt vielmehr, dass ein Sachverhalt dargelegt wird, der die ernstliche Möglichkeit eines anderen als des der allgemeinen Erfahrung entsprechenden Geschehensablaufs ergibt (BFH, Urteil vom 07.11.2006 - VI R 19/05 -, a.a.O.; BFH, Beschluss vom 11.07.2005 - X B 11/05 -, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH [BFH/NV] 2005, 1801).

Der Beweis des ersten Anscheins für eine auch private Nutzung des Firmenwagens käme allerdings dann nicht zur Geltung, wenn das Fahrzeug aufgrund seiner objektiven Beschaffenheit - wie etwa ein Lkw - für eine regelmäßige Privatnutzung nicht geeignet ist. Dies trifft nach Überzeugung des Senats jedoch für den Streitfall nicht zu.

Der allgemeine Erfahrungssatz, dass Personenkraftwagen und Krafträder typischerweise für private Zwecke mit genutzt werden, lässt sich nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes -der der Senat folgt - nicht auf Lastkraftwagen und Zugmaschinen anwenden (BFH, Urteil vom 13.02.2003 - X R 23/01 -, a.a.O.). Bei dem VW Caravelle handelt es sich jedoch nicht um einen Lkw in diesem Sinne. Für die Beurteilung dieser Frage kommt es nicht darauf an, dass das Fahrzeug für Zwecke der Kraftfahrzeugsteuer nicht als Lkw, sondern als Pkw eingeordnet worden ist. Denn für die Anwendung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ist nicht auf die kraftfahrzeugsteuerliche Einordnung abzustellen, sondern auf die objektive Beschaffenheit des zu beurteilenden Fahrzeugs. Unter dem Begriff des Lkw werden solche Fahrzeuge erfasst, die nach ihrer Bauart und Einrichtung zur Beförderung von Gütern bestimmt sind, während sich Pkw oder sog. Kombinationskraftwagen nach dem Zweck der genannten Regelung dadurch auszeichnen, dass sie infolge ihrer objektiven Beschaffenheit zur Beförderung von Personen und Gegenständen aus Gründen der privaten Lebensführung eingesetzt werden können und typischerweise auch eingesetzt werden (BFH, Urteil vom 13.02.2003 - X R 23/01 -, a.a.O.). Anders als in der vom Kläger in Bezug genommenen Entscheidung des Finanzgerichts Berlin (FG Berlin, Urteil vom 14.08.2006 - 8 K 8004/04 -, zitiert nach [...]) hält es der Senat aufgrund der anders gelagerten Umstände des Streitfalles nicht für erheblich, dass das Fahrzeug ausweislich der Versicherung eines Mitarbeiters der GmbH während der Streitjahre lediglich mit einem Fahrersitz ausgestattet war und für Transportzwecke genutzt wurde. Der der Entscheidung des Finanzgerichts Berlin zugrunde liegende Fall unterschied sich zunächst von dem Streitfall dadurch, dass in dem Fahrzeug dort - einem Mercedes Vito - ein Klapptisch und ein Regal für regelmäßig mitgeführte ca. 35 Ordner eingebaut war und eine private Mitbenutzung des Fahrzeugs durch die Ehefrau aufgrund deren Behinderung ausgeschlossen war. Auszugehen ist hier vielmehr davon, dass es sich bei einem VW Caravelle Bj. 1996 nach seiner objektiven Beschaffenheit nicht um ein als Transportfahrzeug mit einem geschlossenen Kasten ausgestattetes Fahrzeug handelt, sondern um ein Fahrzeug, das aufgrund der für einen Pkw typischen Fenster (auch) für die Personenbeförderung geeignet ist. Insbesondere wird es als komfortables Reisefahrzeug für größere Familien oder Personen mit Freizeitaktivitäten, welche größeren Stauraum erfordern, angeboten. Das Fahrzeug kann dementsprechend nach relativ einfachem Einbau der benötigten Anzahl von Sitzen objektiv und ohne weiteres als Pkw zur Beförderung von Personen privat genutzt werden.

Dass die Sitze des Fahrzeugs mit relativ geringem Aufwand für Transportzwecke entfernt und für die Personenbeförderung wieder eingebaut werden können, ist nach der Herstellerkonzeption gerade technisches Merkmal eines VW Caravelle Bj. 1996, so dass die Berufung darauf das Fahrzeug nicht zum Lkw macht. Nach Auffassung des Senats kann eine von der Herstellerkonzeption abweichende Fahrzeugart sich unter Berücksichtigung der Umstände des Einzelfalles nur aufgrund von Umbauten ergeben, die auf Dauer angelegt sind und das äußere Erscheinungsbild des Fahrzeugs wesentlich verändern (vgl. zur Investitionszulage BFH, Urteil vom 23.10.2002 - III R 7/01 -, BFH/NV 2003, 509; Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt, Urteil vom 28.04.2003 - 1 K 506/99 -, zitiert nach [...]). Daran fehlt es hier. Weder ist eine Verblechung der hinteren Seitenfenster vorgenommen noch eine Trennwand oder -vorrichtung zwischen Fahrraum und rückwärtigem Bereich zum Schutz des Fahrers vor einer verrutschenden oder umherfliegenden Ladung eingebaut worden. Es ist auch nicht vorgetragen worden oder aus den eingereichten Fotos ersichtlich, dass die Ladefläche verstärkt oder anderweitig, etwa durch spezielle Befestigungs- oder Rückhalteeinrichtungen, an Transportbedürfnisse angepasst worden wäre und dadurch etwa ein Einbau der Sitze nicht mehr möglich gewesen sein sollte. Durch die Herausnahme der Sitze wird das Fahrzeug dagegen nicht auf Dauer zum Transport von Gütern umgestaltet. Die Umgestaltung zur Personenbeförderung ist vielmehr - wie bereits ausgeführt - der Herstellerkonzeption entsprechend mit geringem Arbeitseinsatz möglich. Die vom Hersteller bereits serienmäßig eingebauten Vorrichtungen lassen eine schnelle und problemlose Nutzungsänderung des Fahrzeugs zu, wie dies bei Kombifahrzeugen der hier streitigen Art regelmäßig der Fall ist. Folglich kann der allgemeine Erfahrungssatz, dass ein Kraftfahrzeug auch für private Zwecke genutzt wird, im vorliegenden Fall auf den hier zu beurteilenden VW Caravelle angewendet werden, weil es sich um einen Pkw im Sinne von § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG handelt. Dies zugrunde gelegt geht der Senat im Streitfall aufgrund der Lebenserfahrung davon aus, dass der Kläger den VW Caravelle über die von ihm selbst eingeräumten Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte hinaus auch im Übrigen tatsächlich in nicht unerheblichem Umfang für private Zwecke tatsächlich genutzt hat. Die Darlegungen des Klägers vermögen demgegenüber den sich aus den besonderen Umständen des Falles und der allgemeinen Lebenserfahrung ergebenden Anscheinsbeweis zur Überzeugung des Senats nicht zu erschüttern. Es erscheint zwar ohne weiteres als glaubhaft, dass der VW Caravelle tatsächlich zum Transport von Material benutzt worden ist und aufgrund der langen (Durch-) Ladefläche auch eine gute Eignung zur Beladung mit besonders langen Heizungsrohren für Fußbodenheizungen (jedenfalls soweit es sich noch um Kupferrohre statt um flexible Kunststoffrohre gehandelt hat) besaß. Daraus lässt sich jedoch noch nicht ableiten, dass eine private Nutzung ausgeschlossen war.

Soweit der Kläger auf die Bestätigung des Mitarbeiters der GmbH verweist, das Fahrzeug habe ausschließlich und uneingeschränkt der GmbH zu Transportzwecken zur Verfügung gestanden, ergibt sich daraus - ungeachtet des Umstandes, dass die Versicherung noch nicht einmal eidesstattlich abgegeben worden ist - nichts anderes. Insbesondere beinhaltet die Bestätigung nicht die Aussage, der Kläger habe das Fahrzeug nicht privat genutzt. Sie bezieht sich inhaltlich nur auf betriebliche Abläufe während der Arbeitszeiten, so dass ihr für arbeitsfreie Zeiten und Tage keine relevante Aussage entnommen werden kann. Darüber hinaus sind die betrieblichen Abläufe von dem Kläger als Gesellschafter- Geschäftsführer in dem Sinne in gewissem Umfang plan- und regelbar, dass er es in der Hand hat, die Notwendigkeit des Einsatzes des Fahrzeugs für konkrete Zeiträume etwa durch den Einsatz anderer Fahrzeuge oder die zeitliche Umschichtung bestimmter Arbeitsabläufe entfallen zu lassen. Gleichwohl würde die Versicherung, das Fahrzeug habe uneingeschränkt für Transportzwecke zur Verfügung gestanden, im Ergebnis zutreffen. Daraus folgt, dass die Versicherung des Mitarbeiters der GmbH eine Privatnutzung des Fahrzeugs nicht ausschließt.

Eine private Nutzung war insbesondere nicht aufgrund vertraglicher Regelung ausgeschlossen. Zwar kann nach der Rechtsprechung das Verbot des Arbeitgebers, das Firmenfahrzeug privat zu nutzen, grundsätzlich ausreichen, den Anscheinsbeweis zu erschüttern. Das Gegenteil ist hier jedoch der Fall, denn im Streitfall handelt es sich bei dem Arbeitnehmer - dem Kläger - um einen Gesellschafter-Geschäftsführer, der wegen seiner herausragenden Position beim Arbeitgeber den jederzeitigen Zugriff auf betriebliche Fahrzeuge hat. Zudem wurde ihm nach dem Geschäftsführervertrag vom 12.12.1994 durch den Arbeitgeber ein Firmenwagen zur Verfügung gestellt und er durfte diesen Firmenwagen ausdrücklich auch zu privaten Zwecken benutzen. Der Geschäftsführervertrag ist in der Folgezeit mehrmals geändert worden, ohne dass diese Regelung - jedenfalls bis in die Streitjahre - entfallen oder von einer Änderung betroffen worden wäre. Weiter ist zu berücksichtigen, dass die GmbH dem Kläger entsprechend dem Vertrag auch tatsächlich betriebliche Fahrzeuge zu privaten Zwecken überlassen hat. Mit Aufnahme seiner Geschäftsführertätigkeit stand dem Kläger ab dem 01.01.1995 zunächst ein VW Passat Variant (Listenneupreis: 47.825,-DM) und anschließend ab dem 01.04.1996 ein Pkw Audi (Listenneupreis: 58.183,-DM) zur privaten Nutzung zur Verfügung. Der Pkw Audi wurde bis hinein ins Streitjahr 1999 vom Kläger auch privat genutzt; in zeitlich unmittelbarem Zusammenhang mit der Veräußerung dieses Fahrzeuges hat die GmbH dann den VW Caravelle angeschafft. Auch dieser Umstand spricht dafür, dass der VW Caravelle den Audi als das Firmenfahrzeug ablösen sollte, das nach dem - insoweit nicht veränderten Geschäftsführervertrag dem Kläger - auch für dessen private Nutzung zur Verfügung stehen sollte und gestanden hat. Allein der Vortrag, die GmbH habe ihm entgegen dem Geschäftsführervertrag ab Mitte 1996 kein betriebliches Fahrzeug mehr zur Verfügung gestellt, reicht nicht aus, die Überlassung des Fahrzeugs und die Möglichkeit zur privaten Nutzung zu widerlegen.

Der auf Grund der ausgeführten besonderen Umstände des Falles noch unterstützte Anscheinsbeweis wird des weiteren nicht durch den Vortrag entkräftet, wonach für Privatfahrten Privatfahrzeuge zur Verfügung gestanden hätten (BFH, Beschluss vom 13.04.2005 - VI B 59/04 -, BFH/NV 2005, 1300; BFH, Beschluss vom 11.07.2005 - X B 11/05 -, a.a.O.). Denn dies schließt die Wahrscheinlichkeit einer Inanspruchnahme des betrieblichen Pkw für private Zwecke zumindest nicht völlig aus. Es entspricht vielmehr gerade der allgemeinen Lebenserfahrung, dass jedenfalls private Fahrten zu weiter entfernten Zielen wie etwa Ausflugs- und Urlaubsfahrten gleichwohl mit dem Betriebs-Pkw durchgeführt werden.

Keinen Erfolg kann schließlich der Vortrag des Klägers haben, das Fahrzeug sei aufgrund seiner Nutzung als Transportfahrzeug insbesondere im Innenraum so stark verschmutzt, dass es für private Fahrten nicht mehr geeignet sei (vgl. BFH, Urteil vom 13.02.2003 - X R 23/01 -, a.a.O.; BFH, Beschluss vom 11.07.2005 - X B 11/05 -, a.a.O.). Die Verschmutzungen durch Roststaub, Metallspäne usw. können mit einem Staubsauger an der Tankstelle ohne nennenswerten Aufwand beseitigt werden. Entsprechendes gilt für Verschmutzungen durch Schmierstoffe und Farben, soweit sie nicht eingetrocknet sind. Eingetrocknete Farbe im Innenraum beeinträchtigt die private Nutzung im Übrigen gerade nicht in erheblichem Umfang, ist auf den eingereichten Fotos aber auch nicht zu erkennen.

Der Anscheinsbeweis setzt schließlich nicht voraus, dass im konkreten Fall zusätzlich noch konkrete Anhaltspunkte für einen bestimmten Mindestumfang der privaten Nutzung vorliegen. Jedenfalls wird für die hier die zu beurteilenden Streitjahre ab 1999 bei einer dem Grunde nach feststehenden Privatnutzung deren genaue Höhe durch die Spezialvorschriften in § 8 Abs. 2 Satz 2 und 4 EStG im Wege einer Typisierung abschließend geregelt. Die 1%-Regelung kommt nur dann nicht zur Anwendung, wenn der Kläger den ihm überlassenen Firmenwagen ausschließlich für berufliche Fahrten genutzt hat. Dies ist nach den Feststellungen des Senats, insbesondere aufgrund der Erläuterungen des Klägers - wie oben ausgeführt - nicht der Fall. Die Frage der Höhe der Privatnutzung ist in den Bewertungsvorschriften des § 8 Abs. 2 Satz 2 und 4 EStG - sog. 1%-Regelung oder Fahrtenbuchmethode - abschließend geregelt. Die 1%-Regelung ist widerlegbar, denn der Steuerpflichtige kann mit einem ordnungsgemäßen Fahrtenbuch - wenn auch unter Inkaufnahme eines erhöhten Ermittlungsaufwandes - den tatsächlichen Sachverhalt nachweisen. Der Kläger hat jedoch von der Möglichkeit, ein Fahrtenbuch zu führen (§ 8 Abs. 2 Satz 4 EStG), nicht Gebrauch gemacht.

Der Beklagte hat die Bewertung der privaten Nutzung nach § 8 Abs. 2 Satz 2 und 3 EStG in den Streitjahren zutreffend vorgenommen. Dafür ist aufgrund der Verweisung die Regelung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG entsprechend anwendbar, wonach die Privatnutzung für jeden Kalendermonat mit 1% des inländischen Listenpreises anzusetzen ist. Dabei handelt es sich um eine vom Gesetzgeber zulässigerweise geschaffene Besteuerung im Wege der Typisierung, die für die Beteiligten und den Senat bindend ist. Die danach vorgenommene Berechnung der einzelnen Beträge für die Streitjahre und deren Übernahme in die angefochtenen Bescheide durch den Beklagten ist zutreffend und wird insoweit von dem Kläger nicht angegriffen.

Die Bescheide des Beklagten sind auch insoweit nicht zu beanstanden, als er die von der GmbH an den Kläger gezahlten Reisekostenerstattungen als steuerpflichtig behandelt und sie bei dessen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, mithin als Arbeitslohn berücksichtigt hat.

Die GmbH hat dem Kläger Kosten für die Nutzung von dessen Privat-Pkw für betriebliche Zwecke im Wege einer Kilometerpauschale erstattet. Die Kostenerstattung umfasst unter Zugrundelegung der Reiseaufzeichnungen des Klägers auch Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte. Insoweit hat der Beklagte zu Recht angenommen, dass sich die Erstattung der Kosten in vollem Umfang als Lohnzuwendung darstellt. Denn dieser dem Arbeitnehmer zugewendete geldwerte Vorteil ist nicht im überwiegend eigenbetrieblichen Interesse der GmbH getätigt worden; er betrifft nicht Dienstreisen des Arbeitnehmers, sondern dessen private Fahrten (vgl. BFH, Urteil vom 08.11.1991 - VI R 191/98 -, BStBl II 1992, 204; Drenseck, in Schmidt, EStG, 26. Aufl. 2007, § 19 Rn. 50 "Fahrtkostenerstattung"). Dem entspricht auch die Auffassung der Finanzverwaltung für die maßgeblichen Streitjahre (vgl. etwa LStH 1999 Abschn. 70 [Arbeitslohn] Abs. 2 Nr. 14). Eine Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 16 EStG kommt insoweit nicht in Betracht (vgl. Heinicke, in Schmidt, a.a.O., § 3 ABC "Fahrtkosten").

Die Fahrten des Klägers zwischen seiner Wohnung in L. zum Lager in B. waren Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte. Arbeitsstätte im Sinne von § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG ist der Ort, an dem der Arbeitnehmer seine aufgrund des Dienstverhältnisses geschuldete Leistung zu erbringen hat. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes ist anerkannt, dass ein Arbeitnehmer mehrere Arbeitsstätten haben kann und seine Aufwendungen für die Fahrten von der Wohnung zu diesen Arbeitsstätten und zurück der Abzugsbeschränkung des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 EStG unterliegen. Für die Annahme einer Arbeitsstätte reicht es allerdings nicht aus, wenn zahlreiche Tätigkeitsstätten im zeitlichen Abstand immer wieder aufgesucht werden, sondern es ist auch eine gewisse zeitliche Nachhaltigkeit und Dauerhaftigkeit in der Tätigkeit an diesen Orten erforderlich. Der Betriebssitz oder sonstige Stätten oder Einrichtungen des Arbeitgebers, die der Arbeitnehmer nicht nur gelegentlich, sondern mit einer gewissen Nachhaltigkeit mit dem Ziel aufsucht, Arbeitsleistungen zu erbringen, sind nebeneinander bestehende regelmäßige Arbeitsstätten (BFH, Urteil vom 07.06.2002 - VI R 53/01 -, BStBl 2002, 878). Dies zugrunde gelegt handelt es sich auch bei dem Lager in B. um eine regelmäßige Arbeitsstätte des Klägers, in der er einen wesentlichen Teil seiner Aufgaben erfüllte. Es handelt sich um eine Betriebsstätte der GmbH, die nach eigenen Angaben von dem Kläger verwaltet und mit Material bestückt wird und die er regelmäßig arbeitstäglich aufgesucht hat. Die Tätigkeit wies damit eine ausreichende zeitliche Nachhaltigkeit und Dauerhaftigkeit auf.

Der Beklagte hat die Kostenerstattung dem Grunde nach sowie im Hinblick auf die berücksichtigten Fahrt-Kilometer nur in dem Umfang als Lohn behandelt, als es sich um Fahrten mit dem Privatfahrzeug des Klägers von seiner Wohnung in L. zum Lager in B. und zurück gehandelt hat. Mangels näherer Angaben in den Aufzeichnungen durfte der Beklagte die Aufzeichnungen in diesem Sinne verstehen, zumal der Kläger Gegenteiliges nicht nachgewiesen hat.

Die Klage hat allerdings Erfolg, soweit der Beklagte die Reisekostenerstattungen für die Streitjahre besteuert hat, ohne jeweils zugleich die Werbungskostenpauschale für diese Fahrten in dem Umfang steuermindernd zu berücksichtigen, in dem diese im Zusammenhang mit weiteren Werbungskosten die allgemeine Werbungskostenpauschale jeweils übersteigen.

Die Übertragung der Berechnung der festzusetzenden Steuer auf den Beklagten findet ihre Grundlage in § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO.

Die Nebenentscheidungen beruhen auf §§ 136 Abs. 1 Satz 1, 139 Abs. 3, 151 FGO, §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung (ZPO). Die Zuziehung der Bevollmächtigten im Vorverfahren war wegen der nicht einfachen Sach- und Rechtslage notwendig.

Ende der Entscheidung