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12 K 8423/04 B

Gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur Körperschaftsteuer auf den 31. Dezember 1998 und 1999 und

gesonderter Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31. Dezember 1998

In dem Rechtsstreit

hat das Finanzgericht Berlin-Brandenburg - 12. Senat -

aufgrund mündlicher Verhandlung vom 14. November 2007

durch

den Präsidenten des Finanzgerichts ..., die Richterin am Finanzgericht ..., den Richter am Finanzgericht ... sowie die ehrenamtlichen Richter Herr ... und Herr ...

für Recht erkannt:

Tenor:

Die Bescheide über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzuges zur Körperschaftsteuer auf den 31. Dezember 1998 und den 31. Dezember 1999 sowie über die Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31. Dezember 1998, sämtlich vom 04. Juli 2001, in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 16. November 2004, werden dahingehend geändert, dass der verbleibende Verlustvortrag zur Körperschaftsteuer auf den 31. Dezember 1998 auf DM 2 452 849 und auf den 31. Dezember 1999 auf DM 2 407 932 und der vortragsfähige Gewerbeverlust auf den 31. Dezember 1998 auf DM 2 447 858 festgesetzt werden.

Die Kosten des Verfahrens werden dem Beklagten auferlegt.

Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs der Klägerin abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet.

Tatbestand:

Die Klägerin wurde im Jahr 1983 gegründet. Ihr Unternehmensgegenstand ist die Erbringung gewerblicher Bauleistungen. Mit Gesellschafterbeschluss vom 02. November 1985 wurde das Stammkapital der Klägerin von DM 50 000 auf DM 100 000 (EUR 51 129) erhöht. Alleingesellschafter seit 1996 und Alleingeschäftsführer bis zum 17. Juli 1997 war Herr K Ab dem 17. Juli 1997 war für kurze Zeit Alleingeschäftsführer Herr H. Mittlerweile ist K wieder Geschäftsführer der Klägerin.

Mit notariell beurkundetem Vertrag vom 11. März 1997 trat K gegen Zahlung von DM 1 000 sämtliche Geschäftsanteile an der Klägerin an seine Ehefrau UK ab, die die Abtretung annahm. Das Dividendenbezugsrecht ging zum 01. Januar 1997 auf UK über. UK wurde bei diesen Rechtsgeschäften aufgrund notariell beurkundeter Vollmacht vom 15. Juni 1992 von K vertreten. Nach dieser Vollmacht konnten die Eheleute K sich in allen Angelegenheiten gerichtlich und außergerichtlich vertreten und füreinander Rechtsgeschäfte vornehmen. Von den Beschränkungen des § 181 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) waren sie befreit. Die Buchwerte der Aktiva der Klägerin betrugen zum 31. Dezember 1996 DM 1 459 289, zum 31. Dezember 1997 DM 1 308 094 und zum 31. Dezember 1998 DM 3 625 916. Der Zugang an Aktiva war nicht von der Klägerin erwirtschaftet worden, sondern beruhte zum größten Teil auf der Gewährung eines Darlehens durch K im Jahre 1998 in Höhe von DM 1 204 405. Die Klägerin erwirtschaftete in den Jahren 1997 und 1998 Gewinne.

Der Beklagte versagte den Verlustabzug hinsichtlich der Körperschaftsteuer und der Gewerbesteuer für 1998, weil er davon ausging, dass die Klägerin ihre wirtschaftliche Identität verloren gehabt habe, denn neben der Übertragung sämtlicher Anteile sei ihr aus Fremdmitteln überwiegend neues Betriebsvermögen zugeführt worden.

Gegen die entsprechenden Bescheide legte die Klägerin Einspruch ein, den sie damit begründete, dass sie ihren Geschäftszweck unverändert weiter verfolge und dass die Abtretung der Geschäftsanteile zwischen den Eheleuten K der "Vermögensumstrukturierung innerhalb der Familie" gedient habe. Am 06. September 2001 schlossen K und UK einen weiteren notariell beurkundeten Vertrag, in dem es hieß, dass die Vertragsparteien sich einig seien, die notarielle Vereinbarung vom 11. März 1997 so zu behandeln, als sei sie nicht zustande gekommen. Ergänzend wurde hinzugefügt, dass die Vereinbarung vom 11. März 1997 rückgängig gemacht werden solle. UK trat in diesem Vertrag alle Anteile an der Klägerin wieder an K ab; die Zahlung der DM 1 000 wurde ebenfalls rückabgewickelt. Mit Datum vom 24. Oktober 2001 gaben die Eheleute K eine neuerliche notarielle Erklärung ab, nach der der Vertrag vom 11. März 1997 so behandelt werden sollte, als sei er von Anfang an nicht zustande gekommen. Die Rückabtretung vom 06. September 2001 sei rein vorsorglich vorgenommen worden und werde nunmehr aufgehoben. Die Eheleute K waren sich laut dieser Erklärung darüber einig, dass die Anteile von Beginn an nicht wirksam übertragen worden seien. Sie trugen zur weiteren Begründung ihres Einspruchs vor, dass K seine Vollmacht missbraucht habe und UK von der Anteilsübertragung keine Kenntnis gehabt habe. Der Einspruch der Klägerin hatte keinen Erfolg (Einspruchsentscheidung vom 16. November 2004).

Die Klägerin trägt vor, dass K bei der Anteilsübertragung die Vollmacht der UK missbraucht habe, so dass die Anteilsübertragung zivilrechtlich unwirksam gewesen sei. Selbst wenn die Anteilsübertragung aber als zivilrechtlich wirksam anzusehen sei, sei sie wirtschaftlich völlig unbeachtlich, weil mit ihr faktisch keine Konsequenzen hinsichtlich der Einflussnahme auf sie, die Klägerin, verbunden sei. UK sei nicht ihre, der Klägerin, Mitarbeiterin gewesen, habe von ihr, der Klägerin, lediglich gewusst, dass sie existierte, und sei mangels betriebswirtschaftlicher Erfahrung und Kenntnisse überhaupt nicht in der Lage gewesen, eine Gesellschafterstellung wahrzunehmen. K habe unverändert die ihm über die Scheingesellschafterstellung der UK in Verbindung mit der Scheinbevollmächtigung zur unbeschränkten Vertretung eingeräumte Möglichkeit der Einflussnahme vollumfänglich ausgeübt. UK könne bestenfalls eine Schein- oder Strohmannstellung zuerkannt werden. Diese sei aber völlig ohne Auswirkung auf ihr, der Klägerin, Unternehmen geblieben und habe sich daher wirtschaftlich nicht auswirken können. Die zivilrechtliche Wirksamkeit der Anteilsübertragung sei für die Anwendbarkeit des § 8 Abs. 4 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) jedoch nicht hinreichend; maßgeblich sei die wirtschaftliche Identität der Körperschaft.

Auch Sinn und Zweck des § 8 Abs. 4 KStG verböten hier die Anwendung der Vorschrift. Es solle verhindert werden, dass jemand einen steuerlichen Verlust nutzen könne, der ihn gar nicht selbst erlitten habe. Das sei hier jedoch nicht der Fall. Die Einflussmöglichkeiten des K auf sie, die Klägerin, seien durch die Scheinanteilsübertragung völlig unverändert geblieben; UK habe keinerlei Einfluss auf sie ausgeübt. Damit stehe ein und dieselbe Person, nämlich K, hinter der Gesellschaft, die einerseits den Verlust erwirtschaftet habende und andererseits den Verlustabzug begehre.

Dem § 8 Abs. 4 KStG liege die Annahme zugrunde, dass mit der Übertragung der Anteile an einer Kapitalgesellschaft der Verlust der wirtschaftlichen Identität einhergehen könne. Für diese Vorstellung sei als entscheidend anzusehen, dass mit der Anteilsübertragung Stimmrechte für die Beschlussfassung bei der innergesellschaftlichen Willensbildung auf andere Personen übergingen. Die wirtschaftliche Identität werde daher danach bestimmt, ob die Verantwortlichkeit für die wirtschaftlichen Belange der Gesellschaft, also auch für den Eintritt von Verlusten und gegebenenfalls späteren Gewinnen, bei denselben Beteiligten gelegen habe und verbleiben solle. Demnach sei entscheidend für die Beurteilung der wirtschaftlichen Identität einer Kapitalgesellschaft in Zweifelsfällen der Fortbestand des Gesellschaftereinflusses. Es sei also zu fragen, ob der Gesellschaftereinfluss nach der Anteilsübertragung ein anderer sei als zuvor. Das sei hier nicht der Fall, denn K habe auch nach der Scheinübertragung der Anteile an ihr, der Klägerin, auf UK die Gesellschafterbeschlüsse unterschrieben.

Zum Beleg hat die Klägerin Kopien von Gesellschafterbeschlüssen eingereicht, wobei diejenigen aus den Jahren 1998, 1999 und 2001 von K mit dem Zusatz "i.V." unterzeichnet worden sind. In diesen Fällen lautet der Text des Beschlusses jeweils: "Ich, die unterzeichnete UK, bin alleinige Gesellschafterin der DATA-DOMIZIL Baugesellschaft mbH. ...".

Die Klägerin beantragt,

die Bescheide über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzuges zur Körperschaftsteuer auf den 31. Dezember 1998 und den 31. Dezember 1999 sowie über die Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31. Dezember 1998, sämtlich vom 04. Juli 2001, in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 16. November 2004, dahingehend zu ändern, dass der verbleibende Verlustvortrag zur Körperschaftsteuer auf den 31. Dezember 1998 auf DM 2 452 849 und auf den 31. Dezember 1999 auf DM 2 407 932 und der vortragsfähige Gewerbeverlust auf den 31. Dezember 1998 auf DM 2 447 858 festgesetzt wird.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er verweist darauf, dass die Voraussetzungen des § 8 Abs. 4 KStG erfüllt seien, da die Geschäftsanteile der Klägerin - seiner Ansicht nach zivilrechtlich wirksam - auf UK übertragen wurden und der Klägerin im zeitlichen Zusammenhang mit der Anteilsübertragung, nämlich im darauffolgenden Jahr, überwiegend neues Betriebsvermögen in Gestalt des von K gewährten Darlehens zugeführt worden sei. Bei dieser zeitlichen Nähe zwischen Anteilsübertragung und Zuführung neuen Betriebsvermögens sei ein sachlicher Zusammenhang zu vermuten.

Die Klägerin hat in der mündlichen Verhandlung die ursprünglich eingereichte Klage teilweise zurückgenommen, der Senat nimmt Bezug auf die Sitzungsniederschrift.

Entscheidungsgründe:

1. Die Klage ist zulässig und begründet. Die angefochtenen Bescheide über die Verlustfeststellung zur Körperschaftsteuer auf den 31. Dezember 1998 und die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes sind rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -). Der Beklagte hat den Verlustabzug zum 31. Dezember 1998 zu Unrecht versagt.

a) Gemäß § 8 Abs. 4 Satz 1 KStG, für die Ermittlung des Gewerbeertrages i.V.m. § 10a Satz 4 des Gewerbesteuergesetzes - GewStG - (inzwischen § 10a Satz 6 GewStG i.d.F. des Gesetzes zur Änderung des Gewerbesteuergesetzes und anderer Gesetze vom 23. Dezember 2003, Bundesgesetzblatt - BGBl. - I 2003, 2922, Bundessteuerblatt - BStBl. - I 2004, 20), ist Voraussetzung für den Abzug von Verlusten nach § 10d des Einkommensteuergesetzes (EStG) und für die Kürzung des Gewerbeertrages um Fehlbeträge bei einer Körperschaft, dass sie nicht nur rechtlich, sondern auch wirtschaftlich mit der Körperschaft identisch ist, die den Verlust erlitten hat. § 8 Abs. 4 KStG definiert die "wirtschaftliche Identität" einer Körperschaft nicht, sondern bestimmt in Satz 2 lediglich beispielhaft, wann es an der wirtschaftlichen Identität fehlt, nämlich dann, wenn mehr als die Hälfte der Anteile an der Körperschaft übertragen werden und sie danach ihren Geschäftsbetrieb mit überwiegend neuem Betriebsvermögen fortführt oder wiederaufnimmt. Die Vorschrift setzt damit aber zugleich mittelbar einen Maßstab für die unter Satz 1 der Vorschrift zu fassenden Sachverhalte. Sie müssen Voraussetzungen erfüllen, die mit den in Satz 2 genannten wirtschaftlich vergleichbar sind. Nach dem Regelbeispiel in § 8 Abs. 4 Satz 2 KStG fehlt einer Kapitalgesellschaft die wirtschaftliche Identität, wenn bezogen auf das gezeichnete Kapital mehr als die Hälfte der Geschäftsanteile übertragen wird, überwiegend neues Betriebsvermögen zugeführt und der Geschäftsbetrieb mit diesem neuen Betriebsvermögen fortgeführt oder wieder aufgenommen wird.

b) Diese Voraussetzungen sind hier nicht gegeben.

aa) Der Senat lässt dabei offen, ob die Übertragung der Geschäftsanteile an der Klägerin von K auf UK zivilrechtlich wirksam war. Selbst wenn dies der Fall war, wofür aus Sicht des Senats viel spricht, führt dies - auch in Verbindung mit der Darlehenshingabe des K im Jahre 1998 - nicht dazu, dass die Klägerin ihre wirtschaftliche Identität verloren hätte.

bb) Erforderlich für die Anwendbarkeit des § 8 Abs. 4 KStG ist des weiteren nämlich, dass der Kapitalgesellschaft überwiegend neues Betriebsvermögen zugeführt wird und dass zwischen der Übertragung der Geschäftsanteile und der Zuführung neuen Betriebsvermögens ein zeitlicher und sachlicher Zusammenhang besteht (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofes - BFH - vom 14. März 2006 - I R 8/05, BStBl. II 2007, 602, unter II.3.a) der Gründe m.w.N.). Dies folgt aus einer einschränkenden Auslegung des § 8 Abs. 4 KStG, die nach Ansicht des BFH, der der Senat sich anschließt, geboten ist, um die Vorschrift, so weit es ihr Wortlaut eben zulässt, auf die Sanktionierung missbräuchlicher Gestaltungen zu beschränken. Wenn dies mit der hier für zutreffend erachteten einschränkenden Auslegung auch nicht in allen Fällen gelingen mag (vgl. BFH in BStBl. II 2007, 602, a.a.O..), so ist letztere doch notwendig, um ein mit dem Normzweck in keiner Weise mehr zu rechtfertigendes "Ausufern" der Anwendbarkeit des § 8 Abs. 4 KStG zu verhindern.

Hier ist schon zweifelhaft, ob die Darlehensgewährung durch K überhaupt als Zuführung überwiegend neuen Betriebsvermögens anzusehen ist. Es trifft zwar zu, dass der Buchwert der Aktiva sich nach Gewährung des Darlehens mehr als verdoppelt hat. Auch geht die Rechtsprechung bei der Beurteilung, ob einer Gesellschaft überwiegend neues Betriebsvermögen zugeführt wurde, von einer gegenständlichen Betrachtungsweise aus und lässt die Zuführung von Aktiva des Anlagevermögen ausreichen, ohne Rücksicht darauf, ob sich auch das Passivvermögen der Gesellschaft in gleicher oder ähnlicher Höhe vermehrt hat (vgl. BFH-Urteile vom 05. Juni 2007 - I R 106/05, Deutsches Steuerrecht - DStR 2007, 1765, unter II.2.a) der Gründe; vom 08. August 2001 - I R 29/00, BStBl. II 2002, 392, unter B.II.4.b)aa) der Gründe; BFH-Beschluss vom 19. Dezember 2001 - I R 58/01, BStBl. II 2002, 395, unter II.2.b) der Gründe). Der BFH hat jedoch gerade die Frage, ob auch die Zuführung von Darlehensmitteln als Zuführung neuen Betriebsvermögens anzusehen ist, für äußerst zweifelhaft gehalten und dazu das Bundesministerium der Finanzen zur Stellungnahme aufgefordert. Der Senat hält diese Kritik für fundiert und tendiert dazu, die Gewährung eines Darlehens grundsätzlich nicht als Zuführung neuen Betriebsvermögens zu qualifizieren. Auch diese Frage kann im Streitfall indes offen bleiben.

cc) Es fehlt nämlich nach der Überzeugung des Senats im Streitfall an dem für die Anwendbarkeit des § 8 Abs. 4 KStG erforderlichen sachlichen Zusammenhang zwischen Anteilsübertragung und Darlehensgewährung. Zwar besteht hier ein enger zeitlicher Zusammenhang zwischen beiden Maßnahmen, der im Regelfall dazu führt, einen sachlichen Zusammenhang zu vermuten (BFH in BStBl. II 2007, 602, unter II.3.a) der Gründe). Diese Vermutung ist jedoch nicht unwiderleglich (BFH a.a.O..); sie kann vielmehr durch geeignete Darlegungen der Kapitalgesellschaft, aber auch durch erkennbare Umstände des zu beurteilenden Sachverhaltes widerlegt werden.

Hier lassen die Umstände des konkreten Falles ungeachtet der zeitlichen Nähe den Schluss zu, dass ein Zusammenhang zwischen der Anteilsübertragung und der Darlehensgewährung nicht bestand. Der Senat hält es für ausgeschlossen, dass die Anteilsübertragung in irgendeiner Weise sachlich mit der Darlehensgewährung durch K verknüpft war. Zwischen K und UK bestand nach der Überzeugung des Senats kein Interessengegensatz. Die Tätigkeit der Klägerin änderte sich durch die Anteilsübertragung in keiner Weise; ihre Geschicke wurden weiterhin durch K bestimmt. Es ist insbesondere nicht ersichtlich, dass UK jemals selbst von ihrer Gesellschafterstellung Gebrauch gemacht hätte. Die Gesellschafterbeschlüsse fasste sie vertreten durch K; auch dafür, dass sie ihr Weisungsrecht gegenüber dem Geschäftsführer ausgeübt hätte, bestehen keine Anhaltspunkte. Die Klägerin hat ausgeführt, dass dies nicht der Fall gewesen sei; der Beklagte ist dem nicht entgegengetreten. Die Anteilsübertragung auf UK war also offensichtlich eine rein formale Gestaltung. Der Geschäftsbetrieb der Klägerin lief ohne jegliche Veränderung weiter. Bei dieser Sachlage ist es äußerst fernliegend, anzunehmen, dass die Fortführung des Geschäftsbetriebes mit den gewährten Darlehensmitteln irgendwie mit der Anteilsübertragung zusammenhängen könnte. Gegen einen solchen Zusammenhang spricht insbesondere die Tatsache, dass das fragliche Darlehen der Klägerin von K gewährt wurde, also von dem Veräußerer der Geschäftsanteile, und nicht, wie dies in Fällen des Mantelkaufes typisch ist, vom Erwerber der Geschäftsanteile. Es ist auch nicht anzunehmen, dass K das Darlehen nicht gewährt hätte, wenn er zivilrechtlich weiterhin Gesellschafter der Klägerin geblieben wäre, zumal da die Gefahr der Qualifizierung des Darlehens als eigenkapitalersetzend nach der Aktenlage nicht bestand. Nicht zuletzt sprechen auch die von den Eheleuten K gemeinschaftlich unternommenen Bemühungen, die Anteilsübertragung mit steuerlicher Wirksamkeit wieder rückgängig zu machen, ohne an der Darlehensgewährung durch K etwas zu ändern, gegen einen Zusammenhang zwischen der Anteilsübertragung und der Darlehensgewährung. Inzwischen ist nämlich K unstreitig wieder alleiniger Gesellschafter der Klägerin; auf den Fortbestand des Darlehensverhältnisses ist diese erneute Änderung der Gesellschafterstellung aber ersichtlich ohne Einfluss geblieben.

2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung (ZPO).

Ende der Entscheidung