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13 K 2098/04 B

Investitionszulage 2001

In dem Rechtsstreit

...

hat das Finanzgericht Berlin-Brandenburg - 13. Senat -

aufgrund mündlicher Verhandlung vom 10. April 2008

durch

den Vorsitzenden Richter am Finanzgericht ...,

den Richter am Finanzgericht ...,

den Richter ..., sowie

die ehrenamtlichen Richter ...

für Recht erkannt:

Tenor:

Der Änderungsbescheid vom 2. April 2003 über die Investitionszulage nach § 2 InvZulG 1999 für das Jahr 2001 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 20. Januar 2004 wird aufgehoben. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens werden dem Beklagten auferlegt.

Das Urteil ist für die Klägerin wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des jeweils zu vollstreckenden Betrags abwenden, wenn nicht die Klägerin zuvor Sicherheit in gleicher Höhe leistet.

Tatbestand:

Streitig ist, ob der Beklagte die der Klägerin gewährte Investitionszulage von 20% auf 12,5% reduzieren durfte.

Die Klägerin war im Handelsregister des Amtsgerichts ... zunächst mit folgendem Unternehmensgegenstand eingetragen: "Die Durchführung von Textil- sowie Glas- und Gebäudereinigungsleistungen nach Hausfrauenart sowie die Vermittlung und Logistik für Reinigungsleistungen aller Art." Dementsprechend war die Klägerin Mitglied der Handwerkskammer und beim Statistischen Landesamt unter der Gewerbekennziffer 93.01.3 (chemische Reinigung und Bekleidungsfärberei) gespeichert.

Am 12. April 1999 reichte die Klägerin wegen einer Erweiterung der Betriebstätigkeit beim Bezirksamt ... eine Gewerbe-Ummeldung ein. Danach sollte ab dem 10. April 1999 auch die Herstellung von industriellen Prozesssteuerungsanlagen ausgeübt werden. Die Art des Betriebs gab sie mit Industrie und Handwerk an. Eine Änderung des Gesellschaftsvertrags und die Eintragung im Handelsregister erfolgten erst im März bzw. Juni 2003. Der Unternehmensgegenstand lautet danach wie folgt: "Die Entwicklung und der Bau von Spezialsortiertechnik für die Textilreinigung sowie Verfahrens-, Technologie- und Logistikentwicklung sowie logistische Leistungen. Textilreinigungsleistungen sind im begrenzten Umfang möglich, um ständig über direkte Branchenkenntnisse zu verfügen, Franchise- Systeme zu entwickeln und die Verwertung der geschützten Marke W. und des geschützten Warenzeichens zu verbessern."

Nach Mitteilung des Statistischen Landesamts vom 25. Mai 2007 erfolgte anschließend eine Umgruppierung der Klägerin in die Gewerbekennziffer 74.20.5 (Ingenieurbüros für technische Fachplanung). Gleichzeitig wurde auch eine Nebentätigkeit unter der Gewerbekennziffer 63.40.1 (Spedition) eingetragen. Das Statistische Landesamt hatte vor der Änderung des Handelsregisters nach eigener Aussage keine Kenntnis von der Tätigkeit der Klägerin im Bereich der Systemtechnik.

Im Dezember 2003 meldete die Klägerin für den Geschäftsbereich Systemtechnik eine selbständige Betriebsstätte in B an. Zuvor hatte sie diese Tätigkeit in einem eigenen Werkstattraum in der G - Str. 13 ausgeübt. Mit dem Bereich Systemtechnik ist die Klägerin Mitglied der IHK.

Mit dem Antrag vom 1. März 2002 beantragte die Klägerin für das Kalenderjahr 2001 eine Investitionszulage nach § 2 Investitionszulagengesetz 1999 -InvZulG 1999- in Höhe von DM 66.802 bzw. EUR 34.155,32 (20% der Bemessungsgrundlage in Höhe von DM 334.009,07), und zwar für eine Versuchsanlage für Abwasserrecycling und Waschmittelrückgewinnung sowie für ein KfZ im Geschäftsbereich Systemtechnik. Der Beklagte führte am 11. April 2002 laut Prüfungsanordnung vom 8. April 2002 eine Außenprüfung für die Investitionszulage 2001 durch, die nach einer Mitteilung gemäß § 202 Abs. 1 Satz 3 Abgabeordnung -AO- vom 22. April 2002 zu keiner Änderung der erklärten Besteuerungsgrundlagen führte. Daraufhin setzte der Beklagte die Investitionszulage mit Bescheid vom 14. Mai 2002 ohne Vorbehalt der Nachprüfung und ohne Vorläufigkeit antragsgemäß fest.

Mit Bescheid vom 2. April 2003 reduzierte der Beklagte die Investitionszulage für das Jahr 2001 unter Verweis auf § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO auf 12,5% bzw. EUR 21.347,46. Zusätzlich setzte er Zinsen in Höhe von EUR 704 fest. Zur Begründung wies der Beklagte darauf hin, dass bis Ende 2002 kein Strukturwandel eingetreten sei.

Hiergegen legte die Klägerin am 30. April 2003 Einspruch ein, den der Beklagte mit der Einspruchsentscheidung vom 20. Januar 2004 als unbegründet zurückwies. Der Beklagte führte hierzu aus, dass die Klägerin einen Mischbetrieb betreibe, bei dem bis Ende 2002 kein Strukturwandel vom Handwerksbetrieb zum verarbeitenden Gewerbe vollzogen worden sei. Der Anteil der Wertschöpfung der Systemtechnik habe im Jahr 2002 nur 22,1% betragen. Darüber hinaus sei bis Ende 2002 auch nach den Kriterien investiertes Kapital und Arbeitslöhne kein Strukturwandel zum verarbeitenden Gewerbe eingetreten. Zwar hätten sich die Investitionen im Jahr 2002 zu 66,7% auf den Bereich Systemtechnik bezogen. Die Löhne seien aber zu 30,2% beim Waschsalon, zu 31% beim Transport, zu 35,5% bei der Systemtechnik und zu 3,3% bei der Leitung angefallen. Damit überwiege der Wäschereibetrieb, der mit dem Transport eine Einheit bilde.

Mit Schreiben vom 5. April 2004 bestätigte der Zentralverband des Deutschen Handwerks, dass zwar grundsätzlich nicht zwischen der handwerklichen Leistung im engeren Sinne und den damit zusammenhängenden Serviceleistungen wie etwas dem Transport differenziert werde. Etwas anderes gelte aber für Handwerksbetriebe, in denen die verschiedenen Betriebsteile keinen identischen Personalbestand hätten und das Personal des Servicebereichs nicht über eine besondere handwerkliche Qualifikation verfügen müsse. Dies könne beispielsweise bei einem Unternehmen des Textilreinigerhandwerks der Fall sein, wenn es einen gesonderten Hol- und Bringservice anbiete. Weiterhin gelte dies umso mehr, wenn die Transportkapazitäten auch für andere Betriebsteile genutzt würden, die eindeutig nicht handwerklich seien.

Mit der am 10. Februar 2004 eingereichten Klage macht die Klägerin zum einen geltend, dass die Bereiche Wäscherei und Transport nach den Kriterien des Schreibens des Zentralverbands des Deutschen Handwerks zu trennen seien. Insbesondere gebe es bei den Arbeitnehmern keine Überschneidungen (auch nicht für Aushilfstätigkeiten). Der Transportbereich sei bis Ende 2002 als eigener Geschäftsbereich (Profit-Center) geführt worden, der betriebswirtschaftlich eigenständig existenzfähig sei. In den Jahren 2001 und 2002 entfielen zwischen 30 und 35% der Aufträge auf Fremdfirmen. Ab dem Jahr 2003 sei der Transport sogar ausschließlich für Fremdfirmen durchgeführt worden. Umgekehrt sei nicht jeder Wäschereiumsatz zwingend mit einer Transportleistung des eigenen Unternehmens verbunden. Der Umsatz, für den zusätzliche Transportleistungen ausgeführt worden seien, belaufe sich in 2001 auf TEUR 371 und in 2002 auf TEUR 359. Die durchschnittliche Preiserhöhung für den Kunden betrage bei der Erbringung von Transportleistungen 21,6%. Da die Löhne im Jahr 2002 bei einer getrennten Betrachtung von Wäscherei und Transport überwiegend im Bereich Systemtechnik anfielen, sei der Strukturwandel zum verarbeitenden Gewerbe bis Ende 2002 vollzogen worden.

Zum anderen bestehe schon deshalb ein Anspruch auf Investitionszulage, weil der Bereich Systemtechnik als ein eigenständiger Betrieb angesehen werden müsse. Hierzu verweist die Klägerin auf Punkt 4. der Entwicklungskonzeption des Unternehmens 2001 bis 2004 des Prüfungsverbandes Deutscher Produktiv- und Dienstleistungsgenossenschaften e. V. (Bl. 32 der Streitakte). Der Geschäftsbereich Systemtechnik werde wie ein Profit-Center betrieben und verfüge über eine eigenen Buchhaltungskreis, einen eigenen Lieferanten- und Kundenkreis, eigene Arbeitnehmer, ein eigenes Aktivvermögen sowie eine eigenständige Betriebsstätte, soweit keine Auswärtsmontageleistungen erbracht würden. Allein die räumliche Nähe zu einer Kleinstwäscherei reiche nicht aus, von einem einheitlichen Betrieb auszugehen. Es sei auch zu keiner Begünstigung des nicht förderfähigen Bereichs gekommen.

Im Übrigen sei die Verfahrensentwicklung nicht Bestandteil der Aktivierung der Abwasserrecycling- und Waschmittelrückgewinnungsanlage gewesen, so dass kein immaterielles Wirtschaftsgut vorliege. Zu diesem Ergebnis sei auch der Beklagte in der am 11. April 2002 durchgeführten Außenprüfung gekommen.

Die Klägerin beantragt,

den Aufhebungs- und Zinsbescheid vom 2. April 2003 über die Investitionszulage nach § 2 InvZulG 1999 für das Jahr 2001 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 20. Januar 2004 aufzuheben.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er macht unter Hinweis auf das Urteil des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 8. Oktober 1991 (V R 46/88) geltend, dass die Transportleistungen lediglich eine untrennbare Nebenleistung bzw. ein untrennbares Hilfsgeschäft der Hauptleistung (Reinigung der Textilien) seien. Die Transportleistung sei ein Mittel, um die Hauptleistung unter optimalen Bedingungen zu erbringen. Somit würden sie das rechtliche Schicksal der Hauptleistung teilen, zumal sie nur dem handwerklichen Bereich der Klägerin dienten und in den Jahren 2001 und 2002 lediglich 6,5% des Gesamtumsatzes ausmachten. Kein Kunde habe die Klägerin als eigenständiges Transportunternehmen in Anspruch genommen. Zur Gegenüberstellung der Erlöse aus den Haustours und den Transportleistungen zum Gesamtumsatz wird auf Bl. 99 der Streitakten Bezug genommen.

Welche Verhältnisse in den Jahren 2003 und 2004 vorgelegen hätten, sei für die Eingruppierung der Klägerin im Jahr 2001 unerheblich. Es sei aber zweifelhaft, ob überhaupt ein Strukturwandel stattgefunden habe. Dies wäre nur dann der Fall, wenn es sich bei den aktivierten Eigenleistungen nicht um immaterielle Wirtschaftsgüter gehandelt habe.

Der Bereich der Systemtechnik sei auch nicht als ein eigenständiger Betrieb anzusehen, da zumindest in den Jahren 2001 und 2002 weder eine organisatorische noch eine wirtschaftliche oder finanzielle Trennung festzustellen sei. Insbesondere sei dieser Geschäftsbereich im Jahr 2001 noch sachlich und räumlich mit der Tätigkeit der Wäscherei verbunden gewesen, da die von der Klägerin entwickelte Abwasserrecycling- und Waschmittelrückgewinnungsanlage in einem Waschsalon der Klägerin getestet worden sei.

Schließlich seien die Aufwendungen für die Abwasserrecycling- und Waschmittelrückgewinnungsanlage nicht zulagenfähig, sofern es sich um einen Prototypen und damit um ein immaterielles Wirtschaftsgut handele.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachvortrags nimmt das Gericht auf die von den Beteiligten eingereichten Schriftsätze einschließlich sämtlicher Anlagen sowie auf die beigezogenen Steuerakten Bezug. Dem Gericht haben ein Band Investitionszulagenakten (Band II), ein Band Betriebsprüfungsakten, ein Band Gewerbesteuerakten, ein Band Bilanzen (1993 - 2004) sowie drei Bände Arbeitsunterlagen vorgelegen, die vom Beklagten unter der Steuernummer 446/15237 geführt werden.

Entscheidungsgründe:

I.

Die Klage gegen den Zinsbescheid ist nach § 42 Finanzgerichtsordnung -FGO i.V.m. § 351 Abs. 2 AO unzulässig, da der Investitionszulagenbescheid als Grundlagenbescheid und der Zinsbescheid als Folgebescheid anzusehen sind (vgl. BFH, Urteil vom 20. Oktober 2005 - III R 24/04, BFH/NV 2006, 816). Es bestehen keine Anhaltspunkte, dass der Beklagte den Zinsbescheid nicht infolge der Entscheidung über den Änderungsbescheid aufheben wird.

II.

Im Übrigen ist die Klage zulässig und begründet. Der Änderungsbescheid vom 2. April 2003 über die Investitionszulage nach § 2 InvZulG 1999 für das Jahr 2001 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 20. Januar 2004 ist aufzuheben, da er rechtswidrig ist und die Klägerin dadurch in ihren Rechten verletzt (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Für eine Änderung des bestandskräftigen Bescheids vom 14. Mai 2002 steht keine Änderungsnorm zur Verfügung.

1. Der Beklagte kann sich nicht auf § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO berufen.

a. Entgegen der Auffassung des Beklagten ist das Ausbleiben eines Strukturwandels zum verarbeitenden Gewerbe im Jahr 2002 kein rückwirkendes Ereignis im Sinne dieser Vorschrift.

Zwar steht der Klägerin nach § 2 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 InvZulG 1999 i.V.m. § 2 Abs. 7 Nr. 2 und § 10 Abs. 4 InvZulG 1999 nur dann der geltend gemachte Anspruch auf eine Investitionszulage in Höhe von 20% zu, wenn entweder ihr gesamter Betrieb oder - bei mehreren selbständigen Betrieben - der Bereich Systemtechnik als verarbeitendes Gewerbe (einschließlich produktionsnaher Dienstleistungen) zu klassifizieren ist. Bei einer Betrachtung des gesamten Betriebes finden hierfür die Grundsätze zur Eingruppierung von Mischbetrieben Anwendung (vgl. BFH, Urteil vom 19. Oktober 2000 - III R 100/96, BFH/NV 2001, 487 und BFH, Beschluss vom 11. Januar 2003 - III B 97/02, BFH/NV 2003, 510, jeweils m.w.N.). Dabei ist unter anderem zu berücksichtigen, dass im Fall eines Strukturwandels zu einem (erhöht) begünstigten Betrieb die (erhöhte) Investitionszulage auch für diejenigen Investitionen zu gewähren ist, die im Wirtschaftsjahr des Strukturwandels und im vorhergehenden Wirtschaftsjahr abgeschlossen worden sind und den Strukturwandel bewirkt haben (BFH, Urteil vom 10. Mai 2001 - III R 68/97, BFH/NV 2001,1453 m.w.N.).

Das von dem Beklagten vorgebrachte Ausbleiben eines künftigen Strukturwandels stellt aber keine nachträgliche Änderung des zum Zeitpunkt des bestandskräftigen Bescheids ermittelten Sachverhalts und damit kein rückwirkendes Ereignis dar. Vielmehr ist eine vom Beklagten erwartete Änderung des Sachverhalts (Strukturwandel im Jahr 2002) später doch nicht eingetreten. Hierfür hätte der Beklagte - wie im Investitionszulagenbescheid 2002 - auf § 165 AO zurückgreifen müssen. Darüber hinaus ist aus dem ursprünglichen Bescheid nicht erkennbar, dass die erhöhte Investitionszulage lediglich in Erwartung eines späteren Strukturwandels gewährt worden ist.

b. Es liegt auch kein rückwirkendes Ereignis aufgrund eines späteren Wegfalls der Bindungsvoraussetzungen vor (§ 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 i.V.m. Abs. 2 AO). Hierfür müssten sich die Verhältnisse im Anschluss an die bestandskräftige Festsetzung der Investitionszulage so verändert haben, dass die Klägerin während des fünfjährigen Bindungszeitraums nach § 2 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 1999 nicht (mehr) dem Wirtschaftszweig des verarbeitenden Gewerbes zuzurechnen ist. Zusätzlich müsste für eine Befugnis zur Reduzierung der Investitionszulage auf 12,5% eine Trennung des Geschäftsbereichs Systemtechnik von den übrigen Tätigkeiten der Klägerin zum Zeitpunkt der Änderung der Verhältnisse ausscheiden.

Letzteres kann im Ergebnis dahingestellt bleiben, da die Klägerin seit dem Jahr 2003 vom Statistischen Landesamt durchgehend in das verarbeitende Gewerbe unter der Kennziffer 74.20.5 eingruppiert wird. Nach der Rechtsprechung des BFH, der sich der erkennende Senat anschließt, kommt dieser Zuordnung des Statistischen Landesamtes eine starke Indizwirkung zu. Daraus folgt, dass die Einordnung durch das statistische Landesamt in der Regel zu übernehmen ist, es sei denn, diese Einordnung ist offensichtlich unrichtig (BFH-Urteil vom 6. August 1998 - III R 28/97, BStBl II 2000, 144 m.w.N.). Solch eine offensichtliche Unrichtigkeit ist im Streitfall nicht erkennbar, auch wenn - bzw. gerade weil - es zahlreiche Unsicherheiten bei der Berechnung der Wertschöpfung gibt. Selbst der Beklagte spricht insofern lediglich von Zweifeln, ob es überhaupt zu einem Strukturwandel gekommen sei. Aufgrund der oben zitierten Rechtsprechung des BFH zum Strukturwandel, der sich der erkennende Senat ebenfalls anschließt, wirkt die im Jahr 2003 erfolgte Eingruppierung in das verarbeitende Gewerbe auch auf das Jahr 2002 zurück.

2. Andere Änderungsnormen sind nicht erkennbar. Insbesondere scheidet eine Änderung nach § 173 AO aus. Hinsichtlich der Rechtsprechung zur Förderfähigkeit von Prototypen (BFH, Beschluss vom 17. Februar 1984 - III S 3/83; vgl. auch BFH, Urteil vom 22. Mai 1979 - III R 129/74, BStBl II 1979, 634; Finanzgericht Baden-Württemberg, Urteil vom 24. März 1994 - 3 K 220/89; Finanzgericht Münster, Urteil vom 5. Dezember 1989 - X 8354/88) und den daraus resultierenden Zweifeln an der Zulagefähigkeit der Abwasserrecycling- und Waschmittelrückgewinnungsanlage fehlt es bereits an einer nachträglich bekannt gewordenen Tatsache. Außerdem greift nach Abschluss der Außenprüfung zur Investitionszulage 2001 durch die Mitteilung des Beklagten nach § 202 Abs. 1 Satz 3 AO die Änderungssperre des § 173 Abs. 2 AO.

III.

Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 135 Abs. 1, 136 Abs. 1 Sätze 1 und 3 FGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung - ZPO -.

Ende der Entscheidung