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Beginn der Entscheidung

Gericht: Finanzgericht Berlin
Urteil verkündet am 09.12.2004
Aktenzeichen: 3 K 3241/02
Rechtsgebiete: AO


Vorschriften:

AO § 155 Abs. 2
AO § 165 Abs. 1 Satz 1
AO § 165 Abs. 2
AO § 169 Abs. 2 Nr. 2
AO § 170 Abs. 2 Nr. 1
AO § 171 Abs. 10
AO § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1
AO § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2
AO § 181 Abs. 1 Satz 2
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
Tatbestand

Die Kläger sind zur Einkommensteuer zusammen veranlagte Eheleute. Der Kläger ist an der Erbengemeinschaft I, St.-Nr. xxxxxxxxx (im Folgenden: Erbengem. I) und an der Erbengemeinschaft II, St.-Nr. xxxxxxxxx (Erbengem. II) beteiligt. Die Kläger reichten ihre Einkommensteuererklärung für 1993 im Jahr 1995 bei dem Beklagten ein, der mit Bescheid vom 24. Mai 1995 die Veranlagung durchführte. Nachdem die Kläger im Jahr 1996 ihre Steuererklärung um Angaben zu den aus den Erbengemeinschaften erzielten Einkünften aus Vermietung und Verpachtung und aus Kapitalvermögen ergänzt hatten, erließ der Beklagte am 22. Juli 1996 einen Änderungsbescheid, mit dem er die Einkommensteuer unter Ansatz der Beteiligungseinkünfte auf 430.562 DM festsetzte. Aufgrund eines am 13. Dezember 2000 ergangenen Bescheids über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die Erbengem. I änderte der Beklagte die - zwischenzeitlich aufgrund eines Einspruchs noch einmal geänderte, bestandskräftig gewordene - Einkommensteuerveranlagung für das Streitjahr am 31. Januar 2001 erneut und setzte die Einkommen- steuer auf 425.747 DM herab. Eine Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für die Einkommensbesteuerung für 1993 aufgrund der am 23. November 1995 beim Beklagten eingegangenen Feststellungserklärung der Erbengem. II unterblieb.

Nachdem der Beklagte den Beteiligten an der Erbengem. II mit Schreiben vom 23. April 2001 mitgeteilt hatte, dass eine gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für sie unterbleibe, weil inzwischen Feststellungsverjährung eingetreten sei, beantragten die Kläger, den Einkommensteuerbescheid für 1993 zu ändern und dabei die bei der Einkommensteuerveranlagung angesetzten Beteiligungseinkünfte aus der Erbengem. II, da insoweit kein Feststellungsbescheid ergangen sei, unberücksichtigt zu lassen. Diesen Antrag lehnte der Beklagte mit Bescheid vom 9. Mai 2001 mit der Begründung ab, dass für die Einkommensteuer 1993 die Festsetzungsfrist am 31. Dezember 2000 abgelaufen sei; die Mitteilung, dass keine Feststellung mehr durchzuführen sei, stelle keinen Grundlagenbescheid dar.

Im Einspruchsverfahren machten die Kläger geltend, dass es sich ihrer Ansicht nach bei der Mitteilung vom 23. April 2001 um einen Grundlagenbescheid handele, der nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 der Abgabenordnung -AO- in Verbindung mit § 171 Abs. 10 AO in einem Änderungsbescheid zur Einkommensteuer 1993 zu berücksichtigen sei. Hierzu verwiesen sie auf die Entscheidung des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 11. Mai 1993 IX R 27/90, Bundessteuerblatt -BStBl- II 1993, 820. Zudem stelle die Schätzung von Besteuerungsgrundlagen in einem Folgebescheid vor Ergehen eines Grundlagenbescheids nur eine vorläufige Maßnahme dar, die den nachfolgenden Erlass des Grundlagenbescheids voraussetze.

Der Einspruch hatte keinen Erfolg. Die Festsetzungsfrist für die Einkommensteuer 1993 sei am 31. Dezember 1999 abgelaufen. Zwar werde der Ablauf der Festsetzungsfrist nach § 171 Abs. 10 AO in Verbindung mit § 175 Abs. 1 Nr. 1 AO gehemmt, soweit und solange in offener Feststellungsfrist ein Feststellungsbescheid, der für die Festsetzung einer Steuer bindend sei, noch zulässig ergehen könne. § 171 Abs. 10 AO finde aber nur Anwendung, wenn überhaupt ein Feststellungsbescheid vorliege, der Bindungswirkung entfalte. Im Streitfall seien aber sowohl Feststellungs- als auch Festsetzungsfrist abgelaufen, so dass die Ablaufhemmung des § 171 Abs. 10 AO nicht eintrete. Es liege auch kein negativer Feststellungsbescheid vor, denn kein Bescheid sei ebensowenig ein negativer Feststellungsbescheid wie die Mitteilung darüber, dass wegen eingetretener Verjährung kein Bescheid mehr ergehe. Die von den Klägern zur Stützung ihrer Rechtsauffassung herangezogene BFH-Entscheidung rechtfertige keine andere Beurteilung des Sachverhalts. In jenem Fall sei die Durchführung einer gesonderten Feststellung abgelehnt worden, weil hierfür die Voraussetzungen dem Grunde nach nicht vorgelegen hätten. Würde man hingegen der Ansicht der Kläger folgen, wäre das Finanzamt aufgrund der Feststellung, dass kein Feststellungsbescheid erlassen werde, berechtigt, selbst die Beteiligungseinkünfte zu ermitteln und anzusetzen.

Mit ihrer Klage wenden sich die Kläger gegen die Ablehnung ihres Antrags auf Änderung der Einkommensteuerfestsetzung für 1993. Da die Frist für die gesonderte Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für die Erbengem. II abgelaufen sei, ohne dass eine Feststellung durchgeführt worden sei, dürften die aus ihr erzielten Beteiligungseinkünfte bei der Einkommensteuer 1993 nicht angesetzt werden. Die vorläufige Schätzung der Besteuerungsgrundlagen sei durch Änderung der Einkommensteuerveranlagung rückgängig zu machen. Bei der Mitteilung des Beklagten vom 23. April 2001 handele es sich um einen Grundlagenbescheid. Obwohl er nach Ablauf der Feststellungsfrist ergangen sei, sei er nicht nichtig, sondern nur anfechtbar und damit wirksam und mangels Anfechtung verbindlich. Da die Zweijahresfrist des § 171 Abs. 10 AO seit dem 23. April 2001 bei Antragstellung noch nicht abgelaufen gewesen sei, müsse die Änderung durchgeführt werden. Eine eigene Prüfungsmöglichkeit, wie sie der Beklagte für sich in Anspruch nehme, stehe dem Wohnsitzfinanzamt nicht zu.

Die Kläger beantragen,

den Beklagten unter Aufhebung des Bescheides vom 9. Mai 2001 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 28. Mai 2002 zur Änderung der Einkommensteuerfestsetzung für 1993 mit der Maßgabe zu verpflichten, dass der Ansatz von Beteiligungseinkünften aus der Erbengemeinschaft II unterbleibt,

hilfsweise,

die Revision zuzulassen.

Der Vertreter des Beklagten beantragt,

die Klage abzuweisen, hilfsweise,

die Revision zuzulassen.

Er bezieht sich zur Begründung des Klageabweisungsantrags auf seine Einspruchsentscheidung.

Dem Gericht haben die vom Beklagten für die Kläger geführten Einkommensteuerakten (Band I und V) sowie die Feststellungsakten für die Erbengemeinschaft I (Band II) und die Feststellungsakten für die Erbengemeinschaft II (Band II) vorgelegen.

Gründe

Die Klage ist unbegründet.

Die Kläger werden durch die Ablehnung der von ihnen begehrten Änderung der Einkommensteuerfestsetzung für 1993 nicht in ihren Rechten verletzt. Entgegen der Ansicht der Kläger leitet sich aus den Vorschriften des § 175 AO keine Verpflichtung des Beklagten zur Änderung der Steuerfestsetzung her.

Nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO ist ein Steuerbescheid zu erlassen, aufzuheben oder zu ändern, soweit ein Grundlagenbescheid, dem Bindungswirkung für diesen Steuerbescheid zukommt, erlassen, aufgehoben oder geändert wird. An einem solchen Grundlagenbescheid fehlt es im Streitfall. Die Frist für die gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für die an der Erbengem. II Beteiligten für das Jahr 1993 lief, da die Feststellungserklärung im Jahr 1995 beim Beklagten eingereicht worden war, gemäß §§ 181 Abs. 1 Satz 2, 170 Abs. 2 Nr. 1, 169 Abs. 2 Nr. 2 AO am 31.12.1999 ab, ohne dass eine Feststellung durchgeführt worden ist.

Irrig ist die Ansicht der Kläger, dass der Mitteilung des Beklagten vom 23. April 2001 die Qualität eines negativen Feststellungsbescheides zukäme. Der Beklagte hat keine Feststellung dahingehend getroffen, dass die Voraussetzungen für eine Feststellung nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 a) AO nicht vorliegen, weil an bestimmten Einkünften nicht mehrere Personen beteiligt sind oder aber der Kläger diesem Personenkreis nicht angehört. Nur insoweit erzeugte ein negativer Feststellungsbescheid Bindungswirkung für Folgebescheide (vgl. Klein/Brockmeyer, AO, 8. Aufl., § 180 Rnr. 13). Hinzu kommt, dass ein nach Ablauf der Feststellungsfrist ergangener Feststellungsbescheid für Folgebescheide, für die - wie im Streitfall für die Einkommensteuer 1993 gemäß §§ 170 Abs. 2 Nr. 1, 169 Abs. 2 Nr. 2 AO am 31.12.1999 - die Festsetzungsfrist im Zeitpunkt der gesonderten Feststellung bereits abgelaufen war, die Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 10 AO nicht mehr auslösen könnte (Tipke/Kruse, AO/FGO, § 171 AO Rnr. 88 m.w.N.; BFH, Urteil vom 12. August 1987 II R 202/84, BStBl II 1988, 318). Eine Änderung der Einkommensteuerveranlagung nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO kommt damit nicht in Betracht.

Auch aus § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO lässt sich kein Anspruch der Kläger auf Änderung der Einkommensteuerfestsetzung herleiten. Nach dieser Vorschrift ist ein Steuerbescheid zu erlassen, aufzuheben oder zu ändern, soweit ein Ereignis eintritt, das steuerliche Wirkung für die Vergangenheit hat (rückwirkendes Ereignis).

Der Beklagte hat von der durch § 155 Abs. 2 AO eröffneten Möglichkeit Gebrauch gemacht, die Einkommensteuerveranlagung unter Ansatz der Beteiligungseinkünfte aus der Erbengem. II durchzuführen, ohne dass diese zuvor nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 a) AO festgestellt worden waren. Aber weder der Eintritt der Feststellungsfrist mit Ablauf des 31.12.1999 noch das Unterlassen der Feststellung vor Verjährungseintritt stellt ein rückwirkendes Ereignis im Sinne des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO dar, aufgrund dessen der vorläufige Ansatz der Beteiligungseinkünfte rückgängig zu machen wäre. Schon begrifflich stellen eine gesetzlich angeordnete Rechtsfolge wie der Verjährungseintritt und das bloße Untätigbleiben kein Ereignis dar. Zudem haben sich zwar die Voraussetzungen geändert, unter denen der Beklagte zulässigerweise die Beteiligungseinkünfte bei der Einkommensteuerfestsetzung berücksichtigt hat - die Annahme nämlich, dass ein Feststellungsbescheid nachfolgen werde -, der der Besteuerung zugrunde gelegte Sachverhalt - das Vorliegen dem Kläger zuzurechnender Beteiligungseinkünfte aus der Erbengem. II - ist aber unverändert geblieben. Eine solche rückwirkende Sachverhaltsveränderung tatsächlicher oder rechtlicher Art ist aber Voraussetzung für die Anwendung von § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO (vgl. BFH, Urteil vom 11. Juli 1991 IV R 52/90, BStBl II 1992, 126).

§ 155 Abs. 2 AO wird zwar, worauf die Kläger mit Recht hinweisen, allgemein so verstanden, dass die Vorschrift dem Wohnsitzfinanzamt nur die Befugnis zu einer vorläufigen Maßnahme einräumt, der ein Grundlagenbescheid nachzufolgen hat (Tipke/Kruse a.a.O. § 155 Rnr. 26 m.w.N.). Diese Vorläufigkeit ist aber gesetzlich nicht angeordnet und entspricht schon deshalb nicht der Vorläufigkeit nach § 165 Abs. 1 Satz 1 AO, die eine Änderung der Einkommensteuerfestsetzung nach § 165 Abs. 2 AO ermöglicht hätte.

Sofern einem Steuerpflichtigen durch die Unterlassung einer Feststellung Nachteile drohen, hat er die Möglichkeit, dieses Ergebnis durch einen Untätigkeitseinspruch und letztlich durch eine Klage abzuwehren (vgl. Tipke/Kruse a.a.O. Rnr. 31). Hiervon haben die Kläger keinen Gebrauch gemacht.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung -FGO-.

Der Senat hat die Revision nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen, da, soweit ersichtlich, die Frage der Anwendbarkeit des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO auf Fälle der vorliegenden Art höchstrichterlich nicht geklärt ist.

Ende der Entscheidung


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