Judicialis Rechtsprechung

3 K 2233/03

Einkommensteuer 2001

In dem Rechtsstreit

...

hat das Finanzgericht des Landes Brandenburg -3. Senat -

aufgrund mündlicher Verhandlung

vom 4. Juli 2006

durch

den Vorsitzenden Richter am Finanzgericht ........,

die Richterin am Finanzgericht ..........,

den Richter am Finanzgericht ..... sowie die

ehrenamtlichen Richter ...... und .....

für Recht erkannt:

Tenor:

Abweichend von dem Bescheid vom 25.10.2002 und der dazu ergangenen Einspruchsentscheidung vom 18.09.2003 wird die Einkommensteuer 2001 unter Berücksichtigung von weiteren Verpflegungsmehraufwendungen in Höhe von 399,00 DM neu festgesetzt.

Die Berechnung der Steuer wird gemäß § 100 Abs. 2 Satz 3 Finanzgerichtsordnung -FGO- dem Beklagten übertragen.

Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens werden dem Kläger zu 18%, dem Beklagten zu 82% auferlegt.

Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs des Klägers abwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet.

Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:

Der Kläger ist ledig. Er erzielte als Soldat auf Zeit im Streitjahr Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit gemäß § 19 Einkommensteuergesetz -EStG-. Vom 05.02.2001 bis zum 23.02.2001 nahm der Kläger an einem Lehrgang in L..... teil. Vom 01.04.2001 bis zum 06.04.2001 nahm der Kläger an einem Lehrgang in M...... teil. Für diese Lehrgänge erhielt der Kläger vom Arbeitgeber für die ersten 14 Tage Tagegeld und Trennungsreisegeld, ab dem fünfzehnten Tag (Lehrgang in L.....) Trennungstagegeld. Während der Lehrgänge nahm der Kläger an der Gemeinschaftsverpflegung teil, für die er einen Eigenanteil für drei Mahlzeiten in Höhe von 5,85 DM pro Tag zu zahlen hatte. Der amtliche Sachbezugswert für diese Mahlzeiten betrug insgesamt 12,34 DM (Frühstück: 2,70 DM; Mittagessen und Abendessen je 4,82 DM). Der geldwerte Vorteil, das heißt die Differenz zwischen den Werten der Sachbezugsverordnung und dem vom Soldaten gezahlten Verpflegungsgeld, wurde nicht bei dem einzelnen Teilnehmer an der Gemeinschaftsverpflegung besteuert. Aus verwaltungsökonomischen Gründen wird diese Steuer vom Bund in der Weise übernommen, dass der geldwerte Vorteil pauschal mit 25% zuzüglich Solidaritätszuschlag und Kirchensteuer versteuert wird (Bestätigung und Darstellung der Verfahrensweise durch das Bundesministerium der Verteidigung siehe Blatt 40).

Für die Lehrgänge beantragte der Kläger in seiner Einkommensteuererklärung Verpflegungsmehraufwendungen in Höhe von insgesamt 758,00 DM, und zwar für den Lehrgang in L..... für sechs Tage mit mehr als 14 Stunden Abwesenheit (Anreise, zwei Wochenendheimfahrten, Abreise) je 20,00 DM (120,00 DM) und für neun Tage mit 24 Stunden Abwesenheit je 46,00 DM (414,00 DM) sowie für den Lehrgang in M...... für zwei Tage mit mehr als 14 Stunden Abwesenheit (Anreise und Abreise) je 20,00 DM (40,00 DM) und für vier Tage mit 24 Stunden Abwesenheit je 46,00 DM (184,00 DM).

Von den erklärten Verpflegungsmehraufwendungen erkannte der Beklagte wegen der Zahlungen von Tagegeld, Trennungsreisegeld und Trennungstagegeld lediglich Verpflegungsmehraufwendungen für den fünfzehnten bis zum neunzehnten Tag des Lehrganges in L..... an. Er berücksichtigte zwei Tage mit mehr als 14 Stunden Abwesenheit und drei Tage mit 24 Stunden Abwesenheit und kürzte die Pauschalen in Höhe von 20,00 DM einmal um den Einbehalt für Mittagessen und Abendessen (jeweils 4,82 DM) und einmal um den Einbehalt für Frühstück (2,70 DM) und Mittagessen (4,82 DM) sowie die Pauschale in Höhe von 46,00 DM um den Einbehalt für Vollverpflegung (12,34 DM). Dabei entspricht der Einbehalt jeweils den amtlichen Sachbezugswerten. Als Abzugsbetrag für Verpflegungsmehraufwendungen ergab sich danach ein Betrag in Höhe von 124,00 DM (genau 123,82 DM). Der Einspruch des Klägers, mit dem dieser die erklärungsgemäße Anerkennung der Verpflegungsmehraufwendungen begehrte, blieb erfolglos.

Mit seiner Klage begehrt der Kläger Verpflegungsmehraufwendungen für die genannten Lehrgänge in der beantragten Höhe von 758,00 DM abzüglich gewährter 124,00 DM, d.h. weitere 634,00 DM. Für Verpflegungsmehraufwendungen würden gemäß § 9 Abs. 5 EStG die gesetzlichen Pauschalen nach § 4 Abs. 5 Nr. 5 Satz 2 EStG gelten. Ein Abzug von tatsächlichen Aufwendungen im Rahmen eines Einzelnachweises sei im Einkommensteuergesetz nicht mehr vorgesehen. Die Pauschbeträge seien auch dann anzusetzen, wenn der Arbeitnehmer Mahlzeiten vom Arbeitgeber oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten unentgeltlich oder teilentgeltlich erhalten habe. Der Abzug sei unabhängig von der Höhe des tatsächlichen Aufwandes auch dann zu gewähren, wenn der Steuerpflichtige zum Beispiel an einer kostengünstigen Gemeinschaftsverpflegung teilnimmt. Für diese Fälle dürfe eine Kürzung der Pauschbeträge nicht erfolgen, weil die Höhe der Pauschalen gesetzlich geregelt sei. Dies ergebe sich aus R 39 Abs. 1 Lohnsteuerrichtlinien - LStR-.

Der Kläger beantragt,

abweichend von dem Bescheid vom 25.10.2002 und der dazu ergangenen Einspruchsentscheidung vom 18.09.2003 die Einkommensteuer 2001 unter Berücksichtigung von weiteren Verpflegungsmehraufwendungen in Höhe von 634,00 DM neu festzusetzen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Die Beteiligten beantragen hilfsweise,

die Revision zuzulassen.

Zur Begründung verweist der Beklagte auf die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung und führt ergänzend aus, dass im Streitjahr hinsichtlich der ersten 14 Reisetage ein Abzug von Verpflegungsmehraufwendungen als Werbungskosten ausscheide. Es werde Tagegeld und Trennungsreisegeld sowohl bei unentgeltlicher als auch bei teilentgeltlicher Verpflegung gezahlt. Das Tagegeld betrage ebenso wie die Pauschale für Verpflegungsmehraufwendungen 46,00 DM pro Tag. Ab dem 15. Tag werde Trennungstagegeld gezahlt. Für diesen Zeitraum könne nur den Differenzbetrag zwischen dem jeweiligen Pauschbetrag und den jeweiligen Trennungstagegeld zum Abzug zugelassen werden.

Entscheidungsgründe:

Die zulässige Klage ist in der im Tenor ausgewiesenen Höhe begründet, im Übrigen unbegründet.

Dem Kläger stehen die beantragten Pauschalen für Verpflegungsmehraufwendungen für die ersten 14 Tage des jeweiligen Lehrgangs im wesentlichen zu.

Dies ergibt sich aus folgenden Überlegungen:

Gemäß § 3 Abs. 1 der Trennungsgeldverordnung -TGV-erhält ein Berechtigter unter bestimmten Voraussetzungen, die beim Kläger im Streitfall zutrafen, für die ersten 14 Tage als Trennungsgeld ein Trennungsreisegeld, das heißt die gleiche Vergütung wie bei Dienstreisen. Für Dienstreisen bestimmt § 9 Bundesreisekostengesetz -BRKG-, dass grundsätzlich ein Tagegeld gezahlt wird, welches genauso hoch ist wie die Pauschalen für Verpflegungsmehraufwendungen gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 2 EStG.

Nimmt der Berechtigte an einer unentgeltlichen Gemeinschaftsverpflegung teil, so werden gemäß § 12 Abs. 1 Nr. 1 BRKG bei Vollverpflegung von dem Tagegeld für das Frühstück 20% und für das Mittagessen sowie das Abendessen jeweils 35%, insgesamt also 90% des Tagegeldes einbehalten. Nimmt der Berechtigte -weil es sich um einen An-oder Abreisetag handelt -nur an zwei Mahlzeiten teil, so werden für den Anreisetag 70% (Mittagessen und Abendessen) und für den Abreisetag 55% (Frühstück und Mittagessen) einbehalten.

Nimmt der Berechtigte an einer teilentgeltlichen Verpflegung teil, so findet dieser Einbehalt in analoger Anwendung von § 12 BRKG auch dann statt, wenn der Berechtigte ein Teilentgelt für die Verpflegung leisten muss. Der Einbehalt wird jedoch um den Betrag gekürzt, den der Berechtigte für die Teilnahme an der Verpflegung leisten muss. Daraus ergibt sich, dass bei Vollverpflegung der Einbehalt 41,40 DM abzüglich der zu entrichtenden 5,85 DM pro Tag, also 35,55 DM beträgt. Ausbezahlt werden 4,60 DM zuzüglich 5,85 DM, also 10,45 DM.

Für die An- und Abreisetage, für die jeweils die Pauschalen für Verpflegungsmehraufwendungen 20,00 DM betragen (wegen der Abwesenheit von weniger als 24 Stunden aber mehr als 14 Stunden), ergibt sich jeweils für die Anreisetage ein Auszahlungsbetrag von 20,00 DM abzüglich 70% (Mittagessen und Abendessen), also 6,00 DM. Für die Abreisetage ergibt sich jeweils ein Auszahlungsbetrag von 20,00 DM abzüglich 55% (Frühstück und Mittagessen), also 9,00 DM. Hinzu kommen die Auszahlungsbeträge in Höhe des Entgeltes, welches für die Verpflegung zu zahlen war.

Der Senat geht im Wege der Schätzung davon aus, dass der vom Kläger zu zahlende Betrag in Höhe von 5,85 DM für die Vollverpflegung sich in gleichem Verhältnis auf Frühstück, Mittagessen und Abendessen aufteilt wie der amtliche Sachbezugswert. Der amtliche Sachbezugswert in Höhe von 12,34 DM teilt sich auf in Beträge von 2,70 DM für Frühstück und von jeweils 4,82 DM für Mittagessen und Abendessen. Dies entspricht 21,9 % für das Frühstück und jeweils 39,05% für Mittagessen und Abendessen. Von den 5,85 DM für die Vollverpflegung entfallen danach auf das Frühstück 1,29 DM und auf Mittagessen und Abendessen jeweils 2,28 DM. Für einen Anreisetag musste der Kläger danach für Mittagessen und Abendessen zusammen 4,56 DM und für einen Abreisetag für Frühstück und Mittagessen zusammen 3,57 DM bezahlen. Diese Beträge erhielt der Kläger jeweils zusätzlich zu den Auszahlungsbeträgen in Höhe von 6,00 DM für den Anreisetag und in Höhe von 9,00 DM für den Abreisetag.

Insgesamt erhielt der Kläger für den Anreisetag also 10,56 DM und für den Abreisetag 12,57 DM ausbezahlt. Die Einbehalte betrugen danach für den Anreisetag 9,44 DM und für den Abreisetag 7,43 DM.

Der Werbungskostenabzug von Pauschalen für Verpflegungsmehraufwendungen ist jedoch insoweit zu kürzen, als dem Steuerpflichtigen aus öffentlichen Kassen Reisekostenvergütungen gezahlt werden. Denn die aus öffentlichen Kassen als Reisekostenvergütungen gezahlten Vergütungen für Verpflegungsmehraufwendungen sind insoweit gemäß § 3 Nr. 13 Satz 2 EStG steuerfrei, als sie die Pauschbeträge nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 EStG nicht übersteigen. Dies bedeutet, dass ein Steuerpflichtiger die gewährten Pauschbeträge für Verpflegungsmehraufwendungen, die er steuerfrei als Tagegeld von seinem Arbeitgeber, im Streitfall der Bundesrepublik Deutschland, erhalten hat, nicht zusätzlich als Werbungskosten abziehen kann. Denn nach den Grundsätzen des § 3c EStG darf einem Steuerpflichtigen keine doppelte Begünstigung daraus entstehen, dass er einerseits den Pauschbetrag von seinem Arbeitgeber steuerfrei erhält und er andererseits den Pauschbetrag in der gleichen Höhe zusätzlich als Werbungskosten (Verpflegungsmehraufwendungen) von seinen Einnahmen abziehen kann. Denn dies würde bedeuten, dass er den doppelten Pauschbetrag pro Tag steuerfrei belassen bekäme, und zwar zum einen durch steuerfreie Einnahmen (Tagegeld als Einnahme) und zum anderen durch Einkünfte mindernde Aufwendungen (Pauschale für Verpflegungsmehraufwendungen als Werbungskosten). Dies stellte eine Doppelbegünstigung dar, die weder gerechtfertigt ist noch dem Einkommensteuergesetz entspricht. § 3c EStG regelt vielmehr, dass einem Steuerpflichtigen durch einen Vorgang nur eine Begünstigung verbleiben soll. Dabei hat die Trennungsgeldgewährung durch den Arbeitgeber Vorrang und führt dazu, dass der Werbungskostenabzug für Verpflegungsmehraufwendungen in der Höhe nicht gewährt wird, in der der Arbeitgeber steuerfreie Pauschalen für Verpflegungsmehraufwendungen an den Arbeitnehmer zahlt.

Nach diesen Grundsätzen steht dem Kläger ein Werbungskostenabzug in der Höhe nicht zu, in der der Arbeitgeber ihm steuerfreie Zuschüsse für Verpflegungsmehraufwendungen gewehrt hat. Die Pauschalen, die der Kläger als Werbungskosten geltend machen kann, sind für den ganzen Tag um 10,45 DM, für einen Anreisetag um 10,58 DM und für einen Abreisetag um 12,59 DM zu kürzen. Denn diese Beträge bekam der Kläger unstreitig von seinem Arbeitgeber steuerfrei ausbezahlt. Ein Werbungskostenabzug steht ihm insoweit nicht zu.

Dem Kläger steht aber entgegen der Auffassung des Beklagten, die von der Finanzverwaltung in R 39 LStH 2001 vertreten wird, ein Werbungskostenabzug auch insoweit zu, als ihm Beträge nicht ausgezahlt, sondern in entsprechender Anwendung von § 12 Abs. 1 Nr. 1 BRKG wegen der Teilnahme an einer teilentgeltlichen Gemeinschaftsverpflegung einbehalten worden sind. Gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 EStG werden die Pauschalen für Verpflegungsmehraufwendungen unabhängig von den tatsächlichen Aufwendungen des Steuerpflichtigen gewährt. Etwas anderes gilt nur dann, wenn der Arbeitgeber die Verpflegungsmehraufwendungen des Steuerpflichtigen ganz oder teilweise steuerfrei ersetzt. Soweit er diese steuerfrei ersetzt, führt § 3c EStG dazu, dass der Werbungskostenabzug in Höhe der steuerfrei ersetzten Verpflegungsmehraufwendungen gekürzt wird.

Eine Kürzung der Pauschalen für Verpflegungsmehraufwendungen käme in Betracht, wenn der Einbehalt nach § 12 Abs. 1 Nr. 1 BRKG als Zahlung des Steuerpflichtigen an den Arbeitgeber für die Gewährung der (unentgeltlichen) Verpflegung anzusehen wäre. Dies ist jedoch nicht der Fall. Durch den Einbehalt wird das insgesamt in Höhe der Pauschbeträge gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 EStG steuerfrei gewährte Tagegeld gekürzt.

Denn es handelt sich bei dem Einbehalt nach § 12 Abs. 1 BRKG bei wertender Betrachtung nicht um das Entgelt des Arbeitnehmers für Mahlzeiten, also um die vom Steuerpflichtigen getätigten Aufwendungen für Verpflegung, welche bei der Höhe der steuerfrei gewährten Zuschüsse für Verpflegungsmehraufwendungen unberücksichtigt bleiben müssten. Es handelt sich vielmehr um eine aus Sicht des Arbeitgebers gerechtfertigte Kürzung der Zahlung der an sich zu gewährenden Zuschüsse für Verpflegungsmehraufwendungen. Diese Kürzung darf der Arbeitgeber deswegen vornehmen, weil er eine kostengünstige Möglichkeit der Verpflegung zur Verfügung stellt. Denn durch das Zurverfügungstellen einer unentgeltlichen oder teilentgeltlichen Verpflegung auf Kosten des Arbeitgebers reduziert der Arbeitgeber die für den Arbeitnehmer ansonsten möglicherweise anfallenden Mehraufwendungen für Verpflegung. Unter diesem Gesichtspunkt ist es unter Berücksichtigung der Interessenlage im Arbeitsverhältnis gerechtfertigt, die vom Arbeitgeber normalerweise zu zahlenden Zuschüsse für Verpflegungsmehraufwendungen zu reduzieren. Für diese Wertung spricht auch, dass der Arbeitgeber die Kürzung der Zuschüsse für Verpflegungsmehraufwendungen schon dann vornehmen darf, wenn er eine unentgeltliche oder teilentgeltliche Gemeinschaftsverpflegung anbietet. Es ist nicht erforderlich, dass der Arbeitnehmer tatsächlich an dieser Gemeinschaftsverpflegung teilnimmt. Denn bereits das Anbieten von unentgeltlicher oder teilentgeltlicher Gemeinschaftsverpflegung stellt im Arbeitsverhältnis eine Begünstigung des Arbeitnehmers dar, die es rechtfertigt, dass der Arbeitgeber nicht mehr die vollen Zuschüsse für Verpflegungsmehraufwendungen leisten muss. Unter Berücksichtigung dieser Interessenlage im Arbeitsverhältnis gibt es keine Anhaltspunkte dafür, dass dem Einbehalt Entgeltcharakter zukommt, weil von einem Entgelt nur dann gesprochen werden kann, wenn die Leistung auch tatsächlich in Anspruch genommen wird. Findet die Kürzung hingegen bereits bei der bloßen Möglichkeit der Inanspruchnahme der Leistung statt, so spricht alles dafür, dass die Kürzung im Interesse des Anbietenden, also des Arbeitgebers, liegt. Gegen die Wertung des Einbehalts als ein Entgelt des Arbeitnehmers spricht auch, dass der Einbehalt in keiner Weise an die tatsächlichen Kosten für die Gemeinschaftsverpflegung oder an vergleichbare Preise für Kantinenverpflegung angelehnt ist. Anhaltspunkte für die Bewertung von Verpflegung bietet möglicherweise der amtliche Sachbezugswert. Gewährt ein Arbeitgeber eine unentgeltliche Verpflegung, so ist nach dem amtlichen Sachbezugswert ein Betrag in Höhe von 12,34 DM für die Vollverpflegung anzusetzen, der sich lohnerhöhend auswirkt. Der Einbehalt für eine unentgeltliche Verpflegung für einen ganzen Tag beträgt hingegen während der ersten 14 Tage einer Dienstreise 41,40 DM (90% der Pauschale für Verpflegungsmehraufwendungen). Gründe für einen so hoch anzusetzenden Wert der Verpflegung sind nicht ersichtlich. Der Grund für einen so hohen Einbehalt liegt vielmehr darin begründet, dass die Zuschüsse für Verpflegungsmehraufwendungen unter Berücksichtigung der widerstreitenden Interessen im Arbeitsverhältnis umso mehr gekürzt werden können als die Wahrscheinlichkeit sinkt, dass dem Arbeitnehmer tatsächlich Verpflegungsmehraufwendungen entstehen. Je mehr Verpflegung der Arbeitgeber tatsächlich anbietet, umso geringer ist die Wahrscheinlichkeit, dass dem Arbeitnehmer, der die Arbeitgeberverpflegung in Anspruch nehmen kann, tatsächlich Aufwendungen für Verpflegungsmehraufwand entstehen. Im Rahmen des Arbeitsverhältnisses muss sich jedoch auch der Arbeitnehmer, der eine ihm in zumutbarer Weise angebotene Arbeitgeberverpflegung nicht in Anspruch nimmt, entgegenhalten lassen, dass ihm die Aufwendungen nicht wegen des Arbeitsverhältnisses, sondern nur wegen seiner privat motivierten Nichtteilnahme an der angebotenen Gemeinschaftsverpflegung entstanden sind. Dies rechtfertigt im Arbeitsverhältnis die Kürzung der zu gewährenden Zuschüsse für Verpflegungsmehraufwendungen sowohl für den Fall, dass der Arbeitnehmer die Verpflegung annimmt, als auch für den Fall, dass er diese annehmen könnte, dies aber aus ihm selbst zuzurechnenden Gründen nicht tut.

Darüber hinaus spricht auch § 12 BRKG nicht von einem Entgeltcharakter des Einbehalts. Denn dort ist von einer unentgeltlich gewährten Verpflegung die Rede. Dies setzt gerade voraus, dass der Einbehalt nicht Entgelt für die Verpflegung darstellt, sondern lediglich berücksichtigt, dass vom Arbeitgeber nicht zugleich die Leistung von Zuschüssen für Verpflegungsmehraufwendungen und die Gewährung von unentgeltlicher Verpflegung verlangt werden kann.

Unter Berücksichtigung dieser Wertung wird durch den Einbehalt das insgesamt steuerfrei gewährte Tagegeld in Höhe der Pauschbeträge gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 EStG gekürzt. Der Berechtigte erhält nur die tatsächlich ausbezahlten Zuschüsse für Verpflegungsmehraufwendungen von seinem Arbeitgeber. Unter Berücksichtigung der Steuerfreiheit der tatsächlich ausbezahlten Zuschüsse gemäß § 3 Nr. 13 EStG und unter Anwendung von § 3c EStG zur Vermeidung einer doppelten Begünstigung durch Steuerfreiheit einerseits und Werbungskostenabzug andererseits ergeben sich die folgenden als Werbungskosten anzusetzenden Beträge für Verpflegungsmehraufwand:

Für neun Tage mit Abwesenheit von 24 Stunden sind jeweils zu berücksichtigen 46,00 DM abzüglich der steuerfrei ausgezahlten Beträge in Höhe von 10,45 DM, also 35,55 DM. Insgesamt ergeben sich für diese Tage 319,95 DM. Für drei Anreisetage mit Abwesenheit von mehr als für 10 Stunden sind jeweils 20,00 DM zu berücksichtigen abzüglich der steuerfrei ausgezahlten Beträge in Höhe von 10,56 DM, pro Tag also 9,44 DM. Insgesamt ergeben sich für diese Tage 28,32 DM. Für drei Abreisetage mit Abwesenheit von mehr als 10 Stunden sind jeweils 20,00 DM zu berücksichtigen abzüglich der steuerfrei ausgezahlten Beträge in Höhe von 12,57 DM, pro Tag also 7,43 DM. Insgesamt ergeben sich für diese Tage 22,29 DM. Bei dem Kläger sind danach für die ersten beiden Wochen des Lehrgangs in L..... und für den Lehrgang in M...... Werbungskosten für Verpflegungsmehraufwendungen in Höhe von 370,56 DM anzuerkennen.

Dem Kläger stehen die beantragten Pauschalen für Verpflegungsmehraufwendungen für den fünfzehnten und die folgenden Tage des Lehrgangs in L..... in folgendem Umfang zu:

Für einen Tag mit 24 Stunden Abwesenheit beträgt der Pauschbetrag 46,00 DM. Für einen Tag mit weniger als 24 Stunden, aber mindestens 14 Stunden Abwesenheit beträgt der Pauschbetrag 20,00 DM gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 EStG. Von diesen Pauschalen sind wiederum nach dem in § 3c EStG niedergelegten Grundsatz die Beträge in Abzug zu bringen, die der Steuerpflichtige von seinem Arbeitgeber aufgrund der Dienstreise steuerfrei bekommt.

Ab dem 15. Tag erhält der Steuerpflichtige ein Trennungsgeld, das aber nunmehr gemäß § 11 Abs. 1 BRKG in Verbindung mit § 3 Abs. 2 TGV aus Trennungstagegeld und Trennungsübernachtungsgeld besteht. § 9 BRKG wird nicht mehr angewandt. Dabei wird gemäß § 3 Abs. 3 Satz 1 TGV als Trennungstagegeld ein Betrag in Höhe der Summe der nach der Sachbezugsverordnung maßgebenden Sachbezugswerte für Frühstück, Mittagessen und Abendessen gewährt. Im Streitjahr betrugen die Sachbezugswerte für das Frühstück 2,70 DM und für Mittag-und Abendessen jeweils 4,82 DM, insgesamt für die volle Verpflegung pro Tag also 12,34 DM.

Daraus ergibt sich, dass die für die Einkommensteuer geltenden Pauschbeträge gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 EStG gekürzt werden müssen, soweit der Kläger Trennungstagegeld steuerfrei bekommen hat. Der Kläger hat lediglich insoweit Trennungstagegeld bekommen, als er seinerseits verpflichtet war, ein Entgelt für die Teilnahme an der Verpflegung zu entrichten. Dies ergibt sich daraus, dass bei Gewährung von unentgeltlicher Verpflegung das Trennungstagegeld um die Sachbezugswerte für die einzelnen Mahlzeiten gemäß § 3 Abs. 3 Satz 3 TGV zu kürzen ist. Eine Kürzung in gleicher Höhe ergibt sich aus § 12 Abs. 1 Nr. 2 BRKG. Dies bedeutet, dass ein Trennungstagegeldberechtigter, dem unentgeltliche Verpflegung zur Verfügung gestellt wird, kein Trennungstagegeld bekommt. Das an sich in Höhe der Sachbezugswerte zu gewährende Trennungstagegeld wird vollständig einbehalten. In analoger Anwendung dieser Vorschriften ist bei der Gewährung einer teilweise unentgeltlichen Verpflegung der Teil der Sachbezugswerte einzubehalten, der auf die unentgeltliche Zurverfügungstellung der Mahlzeiten entfällt. Der Teil der Sachbezugswerte, der auf die entgeltliche Zurverfügungstellung der Mahlzeiten entfällt, wird hingegen nicht gekürzt, sondern stattdessen ausbezahlt. Dies bedeutet, dass bei teilentgeltlicher Verpflegung ein Trennungstagegeld in Höhe von 12,34 DM gekürzt wird um den unentgeltlichen Teil. Der Kläger war verpflichtet, für die Vollverpflegung 5,85 DM pro Tag zu entrichten. Als unentgeltlicher Teil der Verpflegungsgewährung verbleiben 6,49 DM. Dieser Teil des Trennungstagegeldes wird einbehalten. Ausgezahlt werden lediglich 5,85 DM pro Tag. Auch diese Auszahlung ist gemäß § 3 Nr. 13 Satz 2 EStG als Reisekostenvergütung steuerfrei (siehe dazu § 11 Abs. 1 BRKG, der auf § 3 TGV verweist, und die danach zu gewährenden Vergütungen -Trennungstagegeld -in seiner Regelung aufnimmt und damit zu einer Reisekostenvergütung macht).

Daraus folgt, dass von den Pauschalen für Verpflegungsmehraufwendungen für die drei Tage zu 24 Stunden Abwesenheit der letzten Woche des Lehrgangs in L....., die jeweils 46,00 DM betragen, pro Tag ein Abzug in Höhe des steuerfrei ausgezahlten Teils des Trennungstagegeldes in Höhe von 5,85 DM pro Tag zu machen ist. Dem Kläger stehen daher für diese Tage die Pauschalen in Höhe von 40,15 DM zu. Dies ergibt einen Gesamtbetrag für die drei Tage in Höhe von 120,45 DM.

Für den Anreisetag mit mehr als 14 Stunden Abwesenheit ist die Pauschale in Höhe von 20,00 DM um den ausgezahlten Teil des Trennungstagegeldes in Höhe von 4,56 DM (2,28 DM für Mittagessen und Abendessen) und für den Abreisetag mit ebenfalls mehr als 14 Stunden Abwesenheit ist die Pauschale in Höhe von 20,00 DM um den ausbezahlten Teil des Trennungstagegeldes in Höhe von 3,57 DM (1,29 DM für das Frühstück und 2,28 DM für das Mittagessen) jeweils zu kürzen, so dass noch 15,44 DM und 16,43 DM als Werbungskosten zu berücksichtigen sind. Insgesamt ergibt sich für den Anreisetag und den Abreisetag ein Betrag in Höhe von 31,87 DM, der noch als Pauschale für Verpflegungsmehraufwendungen zu berücksichtigen ist. Für die letzte Woche des Lehrgangs in L..... stehen dem Kläger danach insgesamt 152,32 DM zu.

Zusammen mit den Aufwendungen für Verpflegungsmehraufwendungen für die ersten beiden Wochen des Lehrgangs in L..... und des Lehrgangs in M...... stehen dem Kläger danach insgesamt 523,00 DM (genau 522,88 DM, gerundet auf 523,00 DM) zu. Anzuerkennen sind danach weitere 399,00 DM, da der Beklagte bereits 124,00 DM berücksichtigt hat.

Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 Finanzgerichtsordnung -FGO- wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassen. Der Sache kommt eine erhebliche Breitenwirkung wegen der Größe des betroffenen Personenkreises zu.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO.

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung -ZPO -.

Ende der Entscheidung