Judicialis Rechtsprechung

Streitig ist, wie und in welcher Höhe bei Ausscheiden eines Gesellschafters einer Personengesellschaft der auf diesen entfallende und abzuziehende Anteil am vortragsfähigen Gewerbeverlust zu ermitteln ist.

Die Klägerin ist die Rechtsnachfolgerin der Firma A GmbH & Co. KG (im Folgenden KG). Die KG wurde mit Gesellschaftsvertrag vom 16. März 1998 durch die Gesellschafter X, Y und Z als Kommanditisten mit einer jeweils gleich hohen Einlage in Höhe von 50.000,00 DM gegründet. Komplementärin wurde die Firma A Verwaltungsgesellschaft mbH (im Folgenden Verwaltungs-GmbH), die am Gesellschaftsvermögen nicht beteiligt war. Gesellschafter der Komplementärin waren die drei Kommanditisten.

Mit Vertrag vom 20. Juli 1998 erwarb der Gesellschafter X die Kommanditanteile der beiden weiteren Mitgesellschafter sowie auch deren Anteile an der Verwaltungs-GmbH. Mit notariellem Kauf- und Übertragungsvertrag, gleichfalls vom 20. Juli 1998, veräußerte und übertrug der Gesellschafter X von dem Gesamtkommanditanteil einen Teilbetrag in Höhe von 73.500,00 DM sowie einen Geschäftsanteil an der Verwaltungs-GmbH in Höhe von 25.000,00 DM an die Klägerin. Hieraus ergab sich für die Klägerin eine Beteiligungsquote von jeweils 49 % der Anteile sowohl an der KG als auch an der Komplementärin.

Gemäß Gesellschafterbeschluss und -vereinbarung vom 7. Januar 1999 erwarb die Klägerin mit Wirkung vom 1. Januar 1999 von Herrn X einen Anteil des Kommanditanteils in Höhe von 61.500,00 DM, sodass die Klägerin nunmehr mit 90 % (135.000,00 DM Kommanditeinlage) und Herr X noch mit 10 % (15.000,00 DM Kommanditeinlage) vermögensmäßig an der KG beteiligt waren.

Mit notariellem Vertrag vom 7. Oktober 1999 übertrug Herr X seine verbliebenen Anteile an der KG sowie der Verwaltungs-GmbH mit Wirkung zum 1. September 1999 auf die Klägerin.

Mit Verschmelzungsvertrag vom 29. August 2001 übertrug die KG ihr Vermögen als Ganzes mit Wirkung zum 1. Januar 2001 auf die Klägerin als aufnehmende Gesellschaft.

In der am 16. August 2000 bei dem Beklagten eingereichten Erklärung zur gesonderten Feststellung des Gewerbeverlustes erklärte die KG in Zeile 50 einen Betrag in Höhe von 62.076,00 DM als den zum Ende des Erhebungszeitraums 1998 gesondert festgestellten und auf den im Jahr 1999 ausgeschiedenen Gesellschafter entfallenden vortragsfähigen Gewerbeverlust, soweit er noch nicht bis zum Ausscheiden im Erhebungszeitraum 1999 verbraucht sei.

Mit Bescheid vom 24. Oktober 2000 stellte der Beklagte unter dem Vorbehalt der Nachprüfung den vortragsfähigen Gewerbeverlust nach § 10 a Gewerbesteuergesetz auf 129.996,00 DM fest. Dieser Ermittlung lag der festgestellte Gewerbeverlust auf den 31. Dezember 1998 in Höhe von 280.206,00 DM sowie ein auf den ausgeschiedenen Gesellschafter X entfallender Anteil an diesem Verlust in Höhe von 142.744,00 DM zu Grunde. Unter Berücksichtigung des Verlustabzuges im Jahr 1999 in Höhe von 7.466,00 DM ergab sich der festgestellte Betrag. In den Erläuterungen zu diesem Bescheid wies der Beklagte darauf hin, dass gemäß Abschnitt 68 Abs. 3 der Gewerbesteuerrichtlinien eine gesellschafterbezogene Ermittlung der Verluste unterbliebe, Sonderbetriebseinnahmen und -ausgaben blieben außer Betracht.

Hiergegen legte die KG am 10. November 2000 Einspruch ein, mit dem sie beantragte, unter Berücksichtigung des erklärten Verlustanteils des ausgeschiedenen Gesellschafters in Höhe von 62.076,00 DM den verbleibenden Verlustvortrag auf 210.664,00 DM festzustellen. Zur Begründung machte die KG geltend, dass dem Gesellschafter X bis zum 31. August 1999 aufgrund der zugeflossenen Tätigkeitsvergütung ein Gewinnanteil von 80.668,00 DM zugestanden habe, sodass der verbleibende Gewerbeverlust nur um den geringeren erklärten Betrag zu kürzen sei. Wie der Bundesfinanzhof (vgl. BFH-Urteile vom 31. August 1999 VIII B 74/99, BFHE 189, 525, BStBl. II 1999, 794 und vom 16. Februar 1994 XI R 50/88, BFHE 173, 374, BStBl II 1994, 364) entschieden habe, erfordere die Verlustberechnung gemäß § 10 a Abs. 1 Gewerbesteuergesetz eine auf die einzelnen Mitunternehmer bezogene Berechnung, bei der die Verlustberechnung jeweils für den einzelnen Mitunternehmer vorzunehmen sei; die Ergebnisse der einzelnen Verrechnungen seien sodann wieder zum einheitlichen Gewerbeertrag des Unternehmens zusammenzufassen. Sonderbetriebseinnahmen und -ausgaben seien dabei zu berücksichtigen.

Mit Einspruchsentscheidung vom 27. November 2001 stellte der Beklagte unter Änderung des angefochtenen Bescheides vom 24. Oktober 2000 den vortragsfähigen Gewerbeverlust nach § 10 a Gewerbesteuergesetz zum 31. Dezember 1999 auf 130.333,00 DM fest und wies den Einspruch der Sache nach im Übrigen als unbegründet zurück. Er führte zur Begründung an, dass gemäß Abschnitt 68 Abs. 3 Gewerbesteuerrichtlinien beim Ausscheiden eines Gesellschafters aus einer Personengesellschaft der Verlustabzug gemäß § 10 a Gewerbesteuergesetz anteilig mit der Quote entfalle, mit der der ausgeschiedene Gesellschafter im Erhebungszeitraum der Verlustentstehung entsprechend dem sich aus dem Gesellschaftsvertrag ergebenden Gewinnverteilungsschlüssel an dem negativen Gewerbeertrag beteiligt gewesen sei. Dies seien im Fall unstreitig 51 % gewesen. Zum 31. Dezember 1998 sei daher auf den ausgeschiedenen Gesellschafter 51 % von 280.206,00 DM = 142.905,00 DM entfallen. Der Anteil des im Jahr 1999 verbrauchten Verlustes berechne sich ausgehend von dem Gewerbeertrag in Höhe von 7.466,00 DM. Im Hinblick auf die 10 %-ige Beteiligung des Gesellschafters für noch acht Monate seien in diesem Fall 6,67 % von 7.466,00 DM und somit 498,00 DM verbraucht. Insgesamt belaufe sich die Kürzung für den ausgeschiedenen Gesellschafter damit auf 142.407,00 DM und der festzustellende vortragsfähige Gewerbeverlust auf 130.333,00 DM. Entgegen der Auffassung der Rechtsvorgängerin der Klägerin könnten Sonderbetriebseinnahmen und -ausgaben bei der Aufteilung nicht berücksichtigt werden. Eine gesonderte Feststellung des Gewerbeertrages, insbesondere eine personenbezogene Ermittlung der Kürzungen und Hinzurechnungen, sei nicht vorgesehen. Soweit sich die Rechtsvorgängerin der Klägerin auf das BFH-Urteil vom 16. Februar 1994 (XI R 50/88, BFHE 173, 374, BStBl II 1994, 364) beziehe, rechtfertige dies keine andere Beurteilung in der Sache, da dieses Urteil auf Grund des Nichtanwendungserlasses vom 16. Dezember 1996 (BStBl. I 1996, 1392) für die Finanzverwaltung über den entschiedenen Fall hinaus nicht anzuwenden sei.

Die Klägerin hat als Rechtsnachfolgerin der KG am 18. Dezember 2001 Klage erhoben. Zur Begründung erneuert und vertieft sie den von der KG im Einspruchsverfahren unter Berufung auf das BFH-Urteil aus dem Jahr 1994 vertretenen Rechtsstandpunkt. Sie weist darauf hin, dass der Bundesfinanzhof seine Auffassung in einer weiteren Entscheidung vom 31. August 1999 (VIII B 74/99, BFHE 189, 525, BStBl. II 1999, 794) bestätigt habe. Für den vorliegenden Fall führe diese Rechtsprechung dazu, dass die Sonderbetriebseinnahmen des Herrn X aus dessen Gehalt und seine übrigen Sonderbetriebseinnahmen und -ausgaben bis zum 30. August 1999 seinen Verlustanteil gemindert hätten, sodass nur ein entsprechend geringerer Verlustanteil bei seinem Ausscheiden zu kürzen sei. Im Ergebnis ermittelte die Klägerin den festzustellenden vortragsfähigen Gewerbeverlust auf 211.002,00 DM. Letztlich sei auch darauf hinzuweisen, dass die Handhabung des Beklagten für die Klägerin bereits deshalb zu einem nicht sachgerechten Ergebnis führen würde, weil der festgestellte Gewerbeverlust betragsmäßig unter den tatsächlich auf die Klägerin in den Jahren 1998 und 1999 entfallenden Verlustanteilen in Höhe von 108.348,00 DM und 81.320,00 DM (insgesamt 189.668,00 DM) liege.

Mit Bescheid vom 9. Januar 2004 über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31. Dezember 1999 stellte der Beklagte den vortragsfähigen Gewerbeverlust nach § 10 a Gewerbesteuergesetz auf 117.260,00 DM fest. Dieser Änderungsbescheid beruhte auf den Ergebnissen der bei der Klägerin für die Jahre 1998 und 1999 durchgeführten steuerlichen Außenprüfung, wie sie in dem Prüfungsbericht vom 29. September 2003 niedergelegt wurden. Der Änderungsbescheid erging auf der Grundlage des § 164 Abs. 2 Abgabenordnung (AO), wobei der Vorbehalt der Nachprüfung mit Erlass des Änderungsbescheides aufgehoben wurde. Aus Tz. 17 f. des Bp-Berichtes (abgeheftet in der Betriebsprüfungsakte des Beklagten sowie auszugsweise Blatt 19 ff. der Gerichtsakte) ergibt sich, dass der Beklagte den für den ausscheidenden Gesellschafter X zu kürzenden Anteil am Gewerbeverlust auf nunmehr 191.209,00 DM ermittelt hat. Zu den näheren Einzelheiten dieser Berechnung wird insbesondere auf die Anlage 8 a, 8 b sowie 9 des Bp-Berichtes (vgl. Blatt 23 bis 25 der Gerichtsakte) Bezug genommen. Der geänderte Feststellungsbescheid berücksichtigte nunmehr einen mit Bescheid vom 9. Januar 2004 festgestellten vortragsfähigen Gewerbeverlust auf den 31. Dezember 1998 in Höhe von 314.730,00 DM sowie einen Gewinn aus Gewerbebetrieb der KG in Höhe von 3.203,00 DM. Zzgl. des hälftigen Anteils der Entgelte für Dauerschulden in Höhe von 3.058,00 DM ergab sich eine Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen in Höhe von 6.261,00 DM.

Die Klägerin hat ihren in der Klageschrift angekündigten Antrag im Hinblick auf den Änderungsbescheid vom 9. Januar 2004 angepasst.

Sie beantragt nunmehr,

den Bescheid vom 9. Januar 2004 über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31. Dezember 1999 insoweit abzuändern, als der vortragsfähige Gewerbeverlust nach § 10 a Gewerbesteuergesetz auf 197.929,00 DM festgestellt wird.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte bezieht sich im Wesentlichen auf die von ihm in der Einspruchsentscheidung vertretene Rechtsauffassung. Ausdrücklich weist er darauf hin, dass die von ihm durchgeführte Berechnung zu einem sachgerechten Ergebnis führe, da bei einem positiven Gewerbeertrag im Jahr 1999 eine Erhöhung des Verlustvortrages bezogen auf den verbleibenden Gesellschafter um ca. 80.000,00 DM nicht zutreffend sein könne.

Zu den weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt der Gerichtsakte sowie der Steuerakten des Beklagten einschließlich der Handakte der Betriebsprüfung hingewiesen.

Gründe

Die Klage ist teilweise begründet.

Der Bescheid vom 9. Januar 2004 über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31. Dezember 1999 ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten; der vortragsfähige Gewerbeverlust auf den 31.12.1999 ist gemäß § 100 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) auf 140.207,00 DM festzustellen.

Gemäß § 10 a Sätze 1 und 2 des Gewerbesteuergesetzes in der für das Streitjahr geltenden Fassung (GewStG) wird der maßgebende Gewerbeertrag um die Fehlbeträge gekürzt, die sich bei der Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrags für die vorangegangenen Erhebungszeiträume nach den Vorschriften der §§ 7 bis 10 GewStG ergeben haben, soweit die Fehlbeträge nicht bei der Ermittlung des Gewerbeertrags für die vorangegangenen Erhebungszeiträume berücksichtigt worden sind. Die Höhe der vortragsfähigen Fehlbeträge ist gesondert festzustellen.

Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes (BFH) ist der Abzug von Gewerbeverlusten angesichts der objekt- und personensteuerartigen Elemente der Gewerbesteuer sowohl von der Unternehmens- als auch von der Unternehmeridentität abhängig (vgl. BFH, Großer Senat, Beschluss vom 3. Mai 1993 GrS 3/92, BFHE 171, 246, BStBl II 1993, 616). Die Rechtsprechung behandelt bei einer Personengesellschaft den Verlustabzug als höchstpersönliches Recht des einzelnen Mitunternehmers. Die Verlustverrechnung, die im Anrechnungsjahr einen positiven und im Verlustentstehungsjahr einen negativen Gewerbeertrag voraussetzt (vgl. BFH-Urteil vom 14. Dezember 1989 IV R 117/88, BFHE 159, 528, BStBl II 1990, 436), erfordert eine auf die einzelnen Mitunternehmer (Gesellschafter) bezogene Berechnung. Zu diesem Zweck sind sowohl die Gewerbeerträge des Anrechnungsjahres als auch die Fehlbeträge des Verlustentstehungsjahres entsprechend dem Gewinnverteilungsschlüssel und unter Berücksichtigung von Sonderbetriebseinnahmen und -ausgaben den einzelnen Mitunternehmern zuzuordnen. Die Verlustverrechnung ist jeweils für den einzelnen Unternehmer vorzunehmen. Die Ergebnisse der einzelnen Verrechnungen sind anschließend wieder zum (einheitlichen) Gewerbeertrag des Unternehmens zusammenzufassen (vgl. BFH-Urteile vom 16. Februar 1994 XI R 50/88, BFHE 173, 374, BStBl II 1994, 364 und vom 31. August 1999 VIII B 74/99, BFHE 189, 525, BStBl. II 1999, 794). Dieser Auffassung, der auch die finanzgerichtliche Rechtsprechung gefolgt ist (vgl. FG Düsseldorf, Urteil vom 14. September 2004 16 K 5972/03 F,EFG 2005, 62, NZB eingelegt BFH IV B 165/04; FG München, Urteil vom 29. September 2004 9 K 3768/03EFG 2005, 213, Revision eingelegt BFH VIII R 96/04), schließt sich auch der erkennende Senat an. Soweit der Beklagte in der mündlichen Verhandlung darauf hingewiesen hat, dass der Gesetzgeber zu der in § 35 EStG ab dem Jahr 2001 vorgesehenen Gewerbesteueranrechnung ausdrücklich nur auf die Gewinnverteilung nach dem Gewinnverteilungsschlüssel abgestellt hat, führt dies zu keiner abweichenden Betrachtung. Selbst wenn man die gesetzgeberische Wertung auf die Anwendung des § 10 a GewStG übertragen wollte, ist eine rückwirkende Anwendung für das Streitjahr 1999 ausgeschlossen. Anhaltspunkte dafür, dass die Entscheidung des Gesetzgebers für das Jahr 2001 einen bereits zuvor vorhandenen, eindeutigen gesetzgeberischen Willen, den Verlustabzugsanteil auch im Rahmen des § 10 a GewStG ausschließlich nach dem Gewinnverteilungsschlüssel zu ermitteln, deutlich gemacht haben könnte, bestehen nach Auffassung des Senates nicht.

Hiervon ausgehend berechnet sich der festzustellende vortragsfähige Gewerbeverlust auf den 31.12.1999 auf 140.207,00 DM.

Auszugehen ist von dem mit Bescheid vom 9. Januar 2004 festgestellten vortragsfähigen Gewerbeverlust auf den 31.12.1998 in Höhe von 314.730,00 DM. Dieser Bescheid ist Grundlagenbescheid für den Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.1999 und damit für ihn bindend (§§ 182 Abs. 1 Satz 1, 179 Abs. 1 AO i.V.m. § 10 a Satz 2 GewStG; vgl. BFH-Beschluss vom 5. August 1998 VIII B 89/97, BFH/NV 1999, 215).

Der vortragsfähige Gewerbeverlust ist um die Anteile am Verlust zu kürzen, mit denen der zum 1. September 1999 ausgeschiedene Gesellschafter X jeweils im Erhebungszeitraum der Verlustentstehung an den Gewerbeverlusten beteiligt war. Aus diesem Grund sind die Anteile des Gesellschafters an den Gewerbeverlusten des Erhebungszeitraums 1998 zu ermitteln. Die Verluste aus Gewerbebetrieb sind entsprechend der Gewinnverteilung in den Bescheiden über die einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung, also unter Berücksichtigung der Sonderbetriebseinnahmen und -ausgaben, den Gesellschaftern zuzuweisen (vgl. BFH-Urteil vom 16. Februar 1994 XI R 50/88, BFHE 173, 374, BStBl II 1994, 364). Die gewerbesteuerrechtlichen Hinzurechnungen sind entsprechend der Beteiligungsquote auf die Verlustanteile der einzelnen Gesellschafter zu verteilen.

Für das Jahr 1999 als Anrechnungsjahr ist zu berücksichtigen, dass sich der Gewerbeertrag in Höhe von 6.261 DM anteilig auf den Gesellschafter X und die Verwaltungs-GmbH verteilt, da nur diese zum positiven Gesamtergebnis (Gewerbeertrag) beigetragen haben. Der Gewerbeertrag ist im Verhältnis, in dem die beiden positiven Anteile zueinander stehen (94% zu 6 %) aufzuteilen.

Hinsichtlich der Hinzurechnungen bei dem Gesellschafter X ist - wie es auch der Beklagte ermittelt hat - aufgrund seiner 10 %-igen Beteiligung für acht Monate von einer Quote in Höhe von 6,67 % auszugehen.

Unbeachtlich ist insbesondere, dass die Klägerin im Anrechnungsjahr 1999 nach der Gewinnverteilung einen Verlust und der Gesellschafter X einen über dem Gewerbeertrag liegenden Gewinn zugewiesen bekommen hat. Denn wenn sich für eine Personengesellschaft insgesamt ein positiver Gewerbeertrag errechnet, kann sich für einzelne Gesellschafter kein Anteil an einem Gewerbeverlust ergeben, auch wenn sie nach der Gewinnfeststellung Verluste aus ihrer Beteiligung haben (vgl. BFH-Urteil vom 14. Dezember 1989 IV R 117/88, BFHE 159, 528, BStBl II 1990, 436). Grund dafür ist, dass für die KG ein einheitlicher positiver Gewerbeertrag ermittelt wurde, in dem die negativen Anteile der Gesellschafter zum Ausgleich gekommen sind. Mit anderen Worten wirkt sich im Anrechnungsjahr 1999 der Verlust der Klägerin aus den laufenden Einkünften (rund 80.000 DM) bereits gewerbesteuermindernd aus. Der Klägerin kann daher dieser Abzug nicht für einen Verlustabzug in Folgejahren erhalten bleiben. Damit käme ihr der eigene Verlustbetrag aus 1999 erneut zu Gute. Umgekehrt führt dies dazu, dass der Gesellschafter X im Jahr seines Ausscheidens wegen dieser zunächst vorzunehmenden horizontalen Verrechnung zwischen den Gesellschaftern nur einen Anteil an dem Gewerbeertrag von 6.261,00 DM haben kann; dieser "Anteil" besteht dann nicht in Höhe seiner laufenden Einkünfte von rund 81.000 DM.

Hiernach ermittelt sich der für den Gesellschafter X abzuziehende Verlustanteil nach folgender Berechnung:

Der für den im Jahr 1999 ausgeschiedenen Gesellschafter X abzuziehende Verlustanteil beträgt somit 168.262,00 DM. Der vortragsfähige Gewerbeverlust ist daher wie folgt zu berechnen:

Soweit sich bei dieser Berechnung ein höherer Betrag, als der der Klägerin aus dem Jahr 1998 zuzuweisende Verlustanteil (106.682 DM), ergibt, beruht dies darauf, dass der Beklagte aufgrund der unzutreffenden quotalen Berechnungsweise den für die früheren Mitgesellschafter Y und Z im Jahr deren Ausscheidens abzuziehenden Verlustanteil mit 127.850 DM (2 x 63.925 DM) zu niedrig ermittelt hat. Wie sich aus der oben dargestellten mitunternehmerbezogenen Berechnung ergibt, war dem Gesellschafter Y ein Verlustanteil in Höhe von 105.886 DM, dem Gesellschafter Z ein Verlustanteil in Höhe von 57.862 DM zuzuweisen. In der Summe hätte somit wegen deren Ausscheiden im Jahr 1998 ein Verlustanteil in Höhe 163.748 DM entfallen müssen. Die Differenz zwischen dem abzuziehenden und dem vom Beklagten nur abgezogenen Verlustanteil beträgt somit 35.898 DM. Schlägt man diese Differenz dem auf die Klägerin entfallenden Verlustanteil auf, ergibt sich - bis auf eine kleine Abweichung - der jetzt festzustellende Verlustabzug in Höhe von 140.207 DM.

Eine nachträgliche Korrektur dieses Berechnungsfehlers kann nach Auffassung des Senates nicht in der Weise erfolgen, dass der im Grundlagenbescheid auf den 31.12.1998 überhöht festgestellte Verlustabzug anteilig auf die verbliebenen Gesellschafter verteilt wird mit der Folge, dass der für den ausgeschiedenen Gesellschafter X im Jahr 1999 wegfallende Verlustabzugsbetrag zu erhöhen wäre. Denn der Berechnungsfehler erfolgte im Rahmen der Ermittlung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes der Klägerin auf den 31.12.1998, mit der das Jahr 1998 mit den Auswirkungen des Ausscheidens der Mitgesellschafter Y und Z abgeschlossen wurde. Zwar würde durch eine Aufteilung des zu Unrecht festgestellten Verlustbetrages nicht im engeren Sinne in die Bindungswirkung des Grundlagenbescheides auf den 31.12.1998 eingegriffen, da dieser keine mitunternehmerische Verteilung des Verlustes vorgenommen hat. Gleichwohl läge ein Eingriff insofern vor, als der auf den Mitgesellschafter X nach der oben dargelegten Berechnung richtigerweise nur in Höhe von 168.262 DM wegfallende Verlustanteil um einen Anteil erhöht würde, der diesem bei der für ihn vorzunehmenden mitunternehmerischen Betrachtung nicht zustünde. Dass dadurch letztlich nur die nicht ausscheidenden Gesellschafter, hier damit ausschließlich die Klägerin, in den Genuss des Rechtsfehlers des Grundlagenbescheides kommen, erscheint im Hinblick auf den (auch) unternehmensbezogenen Charakter der Gewerbesteuer hinnehmbar.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO. Ausgehend von der beantragten höheren Verlustfeststellung (um 80.669 DM) und der Höhe des Klageerfolges (22.947 DM höherer Verlust) beträgt die Kostenquote 29% zu 71%.

Der Ausspruch, dass die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren notwendig war, beruht auf § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO und bedarf keiner Begründung (§ 128 Abs. 4 FGO).

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.

Die Revision war im Hinblick auf das bereits anhängige Revisionsverfahren VIII R 96/04 und den Nichtanwendungserlass vom 16.12.1996 (BStBl I 1996, 1392) wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zuzulassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

Ende der Entscheidung