Judicialis Rechtsprechung

Streitig ist, ob bzw. inwieweit diverse Vermögensvorteile, die die Klägerin vom Kreis "L-Stadt" oder Dritten in den Streitjahren erhalten hat, Entgelt für Leistungen darstellen, die die Klägerin gegenüber dem Kreis "L-Stadt" erbracht hat.

Die Klägerin ist eine GmbH, die mit Gesellschaftsvertrag vom 13.01.1993 mit einem Stammkapital von 50.000,00 DM durch den Alleingesellschafter, den Kreis "L-Stadt", gegründet wurde. Gegenstand der Klägerin ist die Abfallwirtschaft im Kreis "L-Stadt". Insbesondere ist der Zweck der Gesellschaft gerichtet auf die Nachsorge und ggf. Sanierung von kreiseigenen Deponien, die Abfallberatung, die Planung und den Betrieb von Abfallentsorgungs- und Wertstoffaufbereitungsanlagen und Deponien, die Planung, den Bau und Betrieb von Einrichtungen der Entsorgungswirtschaft, insbesondere die Übernahme von Verwaltungsaufgaben im Entsorgungsbereich.

Unter dem 24./26.05.1993 schloss der Kreis "L-Stadt" mit der Klägerin einen "Vertrag über die Übertragung der Durchführung von Kreisaufgaben der Abfallwirtschaft und Folgemaßnahmen für Abfallentsorgungsanlagen". Der Vertrag enthält u. a. folgende Regelungen:

Nach Punkt 1.3 des Vertrages bleibt der Kreis zwar abfallentsorgungspflichtig "nach Maßgabe der gesetzlichen Bestimmungen". Laut Punkt 1.1 bedient sich der Kreis jedoch gem. § 3 Abs. 2 Abfallgesetz - AbfG - der von ihm gegründeten GmbH (der Klägerin) zur Erfüllung der in der Präambel des Vertrages genannten Aufgaben der Abfallwirtschaft und der Folgemaßnahmen für Abfallentsorgungsanlagen mit Wirkung zum 01.01.1994. Hierzu überträgt der Kreis - so Punkt 1.2 des Vertrages - alle technischen, planerischen sowie verwaltungsmäßigen und kaufmännischen Aufgaben auf die Klägerin. Des weiteren ist geregelt, dass sich die Klägerin zur Erfüllung der ihr übertragenen Aufgaben der vom Kreis "L-Stadt" in die Klägerin eingebrachten, an sie verkauften oder verpachteten kreiseigenen Anlagen oder Einrichtungen einschließlich der zu übertragenden öffentlich-rechtlichen Zulassungen, bedient. Hinsichtlich der Benutzung der dem Kreis nicht gehörenden Anlagen und zur Weiterführung einer geordneten Abfallentsorgung tritt die GmbH als Rechtsnachfolgerin des Kreises in alle bestehenden Verträge ein (vgl. i. e. Punkt 1.4 des Vertrages).

Nach § 8 des Vertrages erhebt die GmbH von den Abfallanlieferern Entgelte, die in der Regel den Aufwand laut der nach Handels- und Steuerrecht aufzustellenden Gewinn- und Verlustrechnung decken und eine angemessene Verzinsung des eingesetzten Eigenkapitals zulassen, so dass die Erfüllung der Aufgaben der GmbH (der Klägerin) auf Dauer gewährleistet ist.

Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die zu den Gerichtsakten -GA- gereichten Kopien des Vertrages vom 24./26.05.1993 und die Ergänzungen hierzu vom 19.08./03.09.1993 verwiesen.

Auf der Grundlage des Vertrags vom 24./26.05.1993 und Ergänzungen vom 19.08./03.09.1993 sowie einer weiteren Vereinbarung vom 30.06.1994 hat der Gesellschafter der Klägerin zur Fortführung der bis zum 31.12.1993 vom Gesellschafter wahrgenommenen Aufgaben der Abfallbeseitigung die

- Zentraldeponie "H-Stadt",

- Umladeanlage "C-Stadt",

- Altdeponie "L-Stadt-N",

mit allen Einrichtungen und Anlagen mit Wirkung vom 01.01.1994 auf die Klägerin übertragen.

Der Übertragungsvertrag vom 24./26.05.1993 nebst Ergänzung vom 19.08./03.09.1993 sowie die Vereinbarung vom 30.06.1994 sind Bestandteil eines notariellen Vertrages vom 17.11.1994 geworden. Mit diesem Vertrag ist der Kaufpreis anlässlich der Übertragung des Eigentums an den im Vertrag im einzelnen bezeichneten abfallwirtschaftlichen Anlagen und Einrichtungen einschließlich aller Rechte und Pflichten mit 12.740.772,00 DM bemessen worden (vgl. Punkt 15 des Vertrages). Davon entfielen auf Grundbesitz und abfallwirtschaftliche Anlagen entsprechend einer gutachterlichen Verkehrswertermittlung zum 31.12.1993 ein Anteil von 11.597.200,00 DM und auf das bewegliche Anlagevermögen einschließlich Vorleistungen ein Betrag von 1.143.572,00 DM (zu Buchwerten zum 31.12.1993). Da sich der Gesellschafter im Gegenzug verpflichtet hatte, alle aus der Abfallwirtschaft stammenden Einnahmen und Rückstellungen nach endgültiger Abrechnung des Jahres 1993 auf die Klägerin zu übertragen und insoweit eine so genannte Gebührenrückstellung für Müllbeseitigung in Höhe von 4.755.420,04 DM sowie eine Rückstellung für die Rekultivierung der Deponie "H-Stadt" in Höhe von 9.318.350,00 DM anzusetzen waren, ergab sich eine Differenz zu dem Kaufpreis lt. Punkt 15 des Vertrages vom 17.11.1994 in Höhe von 1.332.998,04 DM. Dieser Betrag wurde vom Gesellschafter durch Barzahlung an die Klägerin ausgeglichen. Insoweit wird auf Punkt 17 des Vertrags vom 17.11.1994 verwiesen.

Nach Punkt 16.1 des Vertrages vom 17.11.1994 verpflichtete sich die Klägerin, ab dem 01.01.1994 die Verpflichtung zur Nachsorge der vom Kreis "L-Stadt" bis zum 31.12.1993 betriebenen Abfallentsorgungsanlagen (§ 2 des Übertragungsvertrages) zu übernehmen. Nach Punkt 16.2 hatte der Kreis "L-Stadt" Überschüsse aus Gebühren, soweit diese beim Kreis nach dem 31.12.1993 eingehen sollten, aber den Zeitraum vor dem 01.01.1994 beträfen, an die Klägerin zu überweisen. Die Klägerin verpflichtete sich ihrerseits, den Kreis "L-Stadt" von Verpflichtungen aus der Zeit vor dem 01.01.1994 freizustellen.

Wegen weiterer Einzelheiten wird auf den Vertrag vom 17.11.1994 Bezug genommen.

Auf Grund dieser Vereinbarungen sind nach der Aufstellung in Tz. 15 a) des Betriebsprüfungsberichts vom 19.08.1999 - was durch die Klägerin nicht bestritten wird - in den Jahren 1994 bis 1996 nachstehende Auszahlungen an die Klägerin vorgenommen worden, die die Klägerin ihrer Kapitalrücklage zugeführt und nicht der Umsatzsteuer unterworfen hat:

Im Rahmen des Verkaufs der abfalltechnischen Anlagen vom Kreis "L-Stadt" an die Klägerin ist beim Kreis ein Veräußerungsgewinn in Höhe von 1.423.869,00 DM entstanden. Mit Urteil vom 15.12.1994 hat das Oberverwaltungsgericht Münster entschieden, dass aus dem Verkauf des Vermögens der Abfallwirtschaft resultierende Veräußerungsgewinne dem Gebührenhaushalt wieder gut geschrieben werden müssten. Der Kreis "L-Stadt" hat daraufhin - nach einem entsprechenden Kreistagsbeschluss - diesen Betrag der Klägerin im Jahre 1995 zur Verfügung gestellt. Der Betrag wurde bilanztechnisch der Kapitalrücklage zugeführt und nicht der Umsatzsteuer unterworfen.

Entsprechend der Regelung in § 2 des Vertrages vom 24./26.05.1993, wonach die Klägerin die Aufgabe der Nachsorge der vom Kreis "L-Stadt" bis zum 31.12.1993 betriebenen Abfallentsorgungsanlagen übernommen hat, hat die Klägerin im Jahre 1996 mit der Sanierung der ehemaligen Hausmülldeponie "F-Stadt" begonnen. Die Deponie wurde bis Anfang 1976 von der Stadt "F-Stadt" betrieben und anschließend vom Kreis "L-Stadt" übernommen. Die Anlage ist am 01.05.1979 geschlossen worden. Die Rekultivierungsmaßnahmen für diese Anlage wurden durch das Land Nordrhein-Westfalen (NW) auf Antrag der Klägerin mit 5.368.000,00 DM bezuschusst; auf den Zuwendungsbescheid vom 27.12.1995 der Bezirksregierung Düsseldorf und das Schreiben der Bezirksregierung vom 24.07.2000 wird wegen der Einzelheiten verwiesen. Die Auszahlung erfolgte in zwei Teilbeträgen in den Jahren 1996 (i. H. v. 5.000.000,00 DM) und 1997 (i. H. v. 368.000,00 DM). Die Zuschussbeträge wurden bilanztechnisch erfolgsneutral einem "Sonderposten für empfangene Investitionszuschüsse" zugeführt. Die ausgezahlten Zuschussbeträge wurden nicht der Umsatzsteuer unterworfen.

Anlässlich einer Betriebsprüfung bei der Klägerin für die Jahre 1993 bis 1997 vertrat der Prüfer die Auffassung, dass sowohl die im einzelnen aus der Aufstellung in Tz. 15 a) des Betriebsprüfungsberichts vom 19.08.1999 ersichtlichen Beträge, die die Klägerin auf der Grundlage des Vertrages vom 17.11.1994 erhalten hat, als auch der vom Kreis erhaltene Veräußerungsgewinn sowie der Zuschuss des Landes NW auf der Ebene der Klägerin als umsatzsteuerpflichtige (Brutto-)Entgelte zu behandeln seien. Wegen der Einzelheiten wird insoweit auf den Betriebsprüfungsbericht vom 19.08.1999, insbesondere Tz. 13-19, Bezug genommen.

Der Beklagte schloss sich der Auffassung des Betriebsprüfers an und erließ jeweils unter dem 29.03.2000 entsprechend geänderte Bescheide zur Umsatzsteuer 1994 bis 1997. Hiergegen wendet sich die Klägerin mit ihrer Sprungklage, der der Beklagte fristgerecht zugestimmt hat.

Die Klägerin trägt folgendes vor:

1. Zuschuss zur Sanierung der Hausmülldeponie "F-Stadt"

Nach Ansicht der Klägerin habe sie mit der Sanierung der Altdeponie "F-Stadt" keine umsatzsteuerpflichtige Leistung gegenüber dem Kreis "L-Stadt" erbracht. Sie habe zwar die Aufgaben des Kreises "L-Stadt" auch in Bezug auf die Altdeponie "F-Stadt" übernommen, wie sich aus § 2 des zwischen der Klägerin und dem Kreis "L-Stadt" am 24./26.05.1993 geschlossenen Vertrag "über die Übertragung der Durchführung von Kreisaufgaben der Abfallwirtschaft und Folgemaßnahmen für Abfallentsorgungsanlagen" ergebe. Allerdings habe zu diesem Zeitpunkt noch keine konkrete Sanierungsverfügung vorgelegen. Eine Sanierungsverfügung der zuständigen Behörde sei erst im Jahre 1995 ergangen.

Das Land habe die Zuschüsse direkt an die Klägerin gezahlt, weil es die Sanierung von Altlasten, wozu auch illegale stillgelegte Deponien (Altanlagen) zählten, zum Schutz des Wohls der Allgemeinheit habe fördern wollen.

Die Auffassung des Beklagten, bei dem Zuschuss handele es sich um ein Entgelt im Rahmen eines Leistungsaustauschverhältnisses zum Kreis "L-Stadt", treffe nicht zu. Denn ein Leistungsaustauschverhältnis zwischen der Klägerin und dem Kreis, wonach der Kreis ein Entgelt für die von der Klägerin übernommene Nachsorge zu zahlen habe, bestehe nicht. Vielmehr habe die Klägerin die Nachsorge im Rahmen einer Geschäftsveräußerung im Ganzen vom Kreis "L-Stadt" übernommen. Die Übertragung der Nachsorge etc. für die Altdeponie "F-Stadt" sei im Zusammenhang mit der Übertragung der Durchführung sämtlicher Abfallentsorgungsaufgaben, der Übertragung der entsprechenden Anlagen und Einrichtungen, sämtlicher Betriebsmittel sowie sonstiger Rechte an den Abfallentsorgungsanlagen vom Kreis "L-Stadt" auf die Klägerin zu verstehen, die als Geschäftsveräußerung im Ganzen gemäß § 1 Abs. 1a Umsatzsteuergesetz -UStG- zu qualifizieren sei und daher nicht der Umsatzsteuer unterliege. § 1 Abs. 1a UStG sei zumindest analog anzuwenden. Wegen der Einzelheiten wird insoweit insbesondere auf den Schriftsatz der Prozessvertreter der Klägerin vom 21.08.2000 (Blatt 31 ff der Gerichtsakte -GA-) verwiesen.

Auch wenn man die Anwendbarkeit von § 1 Abs. 1a UStG verneine, fehlte es für die Annahme eines Leistungsaustauschs zwischen dem Kreis "L-Stadt" und der Klägerin an einem Entgelt des Kreises für die Übernahme der Nachsorgeaufgabe durch die Klägerin. Zwar habe sich die Klägerin gegenüber dem Kreis "L-Stadt" durch Vertrag vom 24./26.05.1993 - dort § 2 - verpflichtet, die im Gebiet des Kreises "L-Stadt" anfallenden Abfälle zu entsorgen und die Aufgabe der Nachsorge für die vom Kreis betriebenen Abfallentsorgungsanlagen übernommen, wozu auch die Nachsorge der Altdeponie "F-Stadt" gehöre. Eigene Zahlungen oder sonstige Gegenleistungen erbringe der Kreis "L-Stadt" jedoch nicht. Die Klägerin solle lediglich gemäß § 8 des Vertrages vom 26.05.1993 ein Entgelt von den Abfallanlieferern erheben, welches so zu bemessen sei, dass die Erfüllung der Aufgaben der Klägerin auf Dauer gewährleistet seien. Dieses Entgelt habe gemäß § 9 Abs. 2 Satz 2 4.Spiegelstrich Landesabfallgesetz -LAbfG- auch Aufwendungen für die Nachsorge ungenehmigter stillgelegter Deponien enthalten können. Denn solche stillgelegten Anlagen würden, solange sie der Nachsorge bedürften, als Teil der bestehenden Gesamtanlage Abfallentsorgung gelten. Die betreffenden Kosten würden also gebührenrechtlich als ansatzfähige Kosten fingiert.

Damit habe der Kreis der Klägerin gleichsam eine Konzession zum Betrieb der Entsorgungsanlagen erteilt, verbunden mit der Auflage einer Betriebspflicht und Abfallannahmepflicht sowie einer Nachsorgepflicht für die Klägerin. In einem solchen Fall stünden, ebenso wie bei der Erteilung einer Personenbeförderungskonzession, welche mit einer Beförderungspflicht für die Konzessionsempfänger verbunden sei, Konzessionserteilung (Entgelterhebungsrecht) und Auflage (Verpflichtung) umsatzsteuerlich nicht in einem Verhältnis von Leistung und Gegenleistung.

Ein Leistungsaustauschverhältnis zwischen Klägerin und Kreis "L-Stadt" im Hinblick auf die Übernahme der Verpflichtung zur Nachsorge ergebe sich auch nicht daraus, dass die Klägerin abfallrechtlich die Aufgabe der Abfallentsorgung nicht als solche übernommen habe, sondern öffentlich-rechtlich in die Erfüllung einer dem Kreis "L-Stadt" hoheitlich obliegenden Aufgabe (Abfallentsorgung und Nachsorge) "eingeschaltet" worden sei, die öffentliche Aufgabe als solche aber beim Kreis "L-Stadt" verblieben sei. Entgegen der Auffassung des Beklagten sei die Klägerin kein "eingeschalteter Unternehmer" i. S. d. BMF-Schreibens vom 27.12.1990 (Bundessteuerblatt -BStBl- I 1991, 81). Denn der Beklagte berücksichtige nicht, dass die Klägerin den Kreis "L-Stadt" im Innenverhältnis vertraglich so gestellt habe, als habe er die Aufgabe Abfallentsorgung auf die Klägerin übertragen. Entgegen der dem BMF - Schreiben offenkundig zugrunde liegenden Konstellation verhalte sich die Klägerin damit gegenüber dem eigentlichen Aufgabenträger Kreis "L-Stadt" und gegenüber Dritten nicht als bloßer Erfüllungsgehilfe.

Aus dem BMF-Schreiben ergebe sich unter Ziffer II.3.a ferner, dass Zahlungen etwa der Abfallanlieferer an den eingeschalteten Unternehmer auf Grund eines Leistungsaustauschverhältnisses zwischen Unternehmer und Hoheitsträger entrichtet würden, wenn nur der Hoheitsträger (und damit nicht der eingeschaltete Unternehmer selbst) Anspruch auf die Zahlungen habe, selbst wenn die Zahlungen auch unter Abkürzung des Zahlungsweges unmittelbar an den eingeschalteten Unternehmer geleistet würden. Mit dieser Konstellation sei die Situation, in der die Klägerin sich befinde, jedoch nicht vergleichbar. Für die Erfüllung der Abfallentsorgungs- und Nachsorgepflichten des Kreises "L-Stadt" erhebe der Kreis "L-Stadt" nicht etwa eine eigene Gebühr. Vielmehr habe der Kreis "L-Stadt" auf sein Gebührenerhebungsrecht gegenüber den Bürgern insoweit verzichtet, als er der Klägerin nach § 8 des Vertrages vom 26.05.1993 ein eigenes Entgelterhebungsrecht gegenüber den Abfallanlieferern eingeräumt und die Klägerin gleichzeitig dazu verpflichtet habe, ein Entgelt in der Höhe zu erheben, dass die Erfüllung der Aufgaben durch die Klägerin auf Dauer gewährleistet sei. Im Übrigen ergebe sich auch aus der Abfallgebührensatzung des Kreises "L-Stadt" kein eigener Zahlungsanspruch des Kreises gegen die Abfallanlieferer für Leistungen der Klägerin. Nach der Vertragslage habe der Kreis "L-Stadt" keine Kosten mehr. Auch insoweit könne er keine Gebühren mehr für etwaige Abfallentsorgung erheben.

Wenn der eingeschaltete Unternehmer deshalb - wie hier - schon aus dem Aufgabenübertragungsvertrag mit dem öffentlich-rechtlichen Aufgabenträger als einziger einen eigenen Zahlungsanspruch gegen die Abfallanlieferer habe und zudem jeweils im eigenen Namen mit dem Anlieferer Abfallentsorgungsverträge schließe und damit einen eigenen unmittelbaren Entgeltanspruch gegen den jeweiligen Abfallanlieferer aus dem privatrechtlichen Entsorgungsvertrag mit diesen erwerbe, sei dies gerade kein Fall, der unter das BMF-Schreiben vom 27.12.1990 falle.

Der vom Land NW gezahlte Zuschuss sei auch kein zusätzliches Entgelt im Sinne von § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG. Nach Abschnitt 150 Abs. 3 Satz 1 Umsatzsteuerrichtlinien -UStR- seien solche Zahlungen zusätzliches Entgelt im Sinne von § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG, die von einem anderen als dem Leistungsempfänger für die Lieferung oder sonstige Leistung des leistenden Unternehmers (Zahlungsempfänger) gewährt würden. Die Zuschüsse des Landes seien hier nicht für eine sonstige Leistung der Klägerin an den Kreis "L-Stadt" gewährt worden, sondern für eine nicht im Leistungsaustauschverhältnis durch die Klägerin einseitig erbrachte Leistung, nämlich für die Nachsorge der Altdeponie.

Ein zusätzliches Entgelt liege auch nicht nach Abschnitt 150 Abs. 3 Satz 4 UStR vor, weil etwa der Kreis "L-Stadt" als eventueller Leistungsempfänger einen Rechtsanspruch auf die Zahlung hätte, die Zahlung in Erfüllung einer öffentlich-rechtlichen Verpflichtung gegenüber dem Leistungsempfänger oder zumindest im Interesse des Leistungsempfängers gewährt worden sei. Einen eigenen Rechtsanspruch auf die fragliche Zahlung von 5.368.000,00 DM habe der Kreis "L-Stadt" schon deshalb nicht, weil der Zuwendungsbescheid nicht an ihn adressiert gewesen sei. Nach den Förderbedingungen der Zuwendung zu Ziffer 1.2. des Zuwendungsbescheides vom 27.12.1995 bestehe ein Anspruch des Antragstellers auf Gewährung von Zuwendungen nicht. Vielmehr entscheide die Bewilligungsbehörde auf Grund ihres pflichtgemäßen Ermessens im Rahmen der verfügbaren Haushaltsmittel.

Die Zuwendung erfolge auch nicht in der Erfüllung einer öffentlich-rechtlichen Verpflichtung des Landes gegenüber dem Kreis "L-Stadt".

Die Zuwendung sei schließlich nicht im Interesse - erst Recht nicht im überwiegenden - des Kreises "L-Stadt" oder seiner Einwohner gewährt worden. Er werde ausschließlich im Interesse der Klägerin gewährt, weil diese die Sanierung der Altdeponie "F-Stadt" habe durchführen wollen.

Der Kreis "L-Stadt" selbst profitiere nicht von der Zuwendung an die Klägerin. Dadurch, dass die Klägerin ihm gegenüber die Verantwortung auch für die Nachsorge der Altdeponie "F-Stadt" übernommen habe, hätte der Kreis immer bei der Klägerin Rückgriff nehmen können, wenn er selbst für die Nachsorge in Anspruch genommen worden wäre. Nach ihren Verträgen mit dem Kreis "L-Stadt" habe die Klägerin die Sanierungsaufwendungen allein tragen müssen.

Der Zuschuss habe schließlich auch keinen preisauffüllenden Charakter i. S. v. Abschnitt 150 Abs. 5 UStR.

2. Rekultivierungs-, Gebührenrückstellung; sonstige Beträge lt. Tz. 15 a) des Betriebsprüfungsberichts

Entgegen der Auffassung der Finanzverwaltung stelle die Übertragung der Gebühren- und der Rekultivierungsrückstellung sowie die Übertragung sonstiger Beträge laut der Aufstellung in Tz. 15 a) des Betriebsprüfungsberichts vom 19.08.1999 kein Entgelt der Klägerin im Sinne des § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG dafür dar, ab dem 01.01.1994 die Verpflichtung zur Nachsorge der vom Kreis "F-Stadt" bis zum 31.12.1993 betriebenen Abfallentsorgungsanlagen zu übernehmen sowie den Kreis "F-Stadt" von Verpflichtungen aus der Zeit vor dem 01.01.1994 freizustellen.

Schon auf der Grundlage des richtig verstandenen BMF-Schreibens vom 27.12.1990 (a. a. O.) habe in der Übernahme der Nachsorgepflicht und der Freistellung des Kreises keine entgeltliche Leistung der Klägerin gegenüber dem Kreis gelegen, weil die Klägerin nach außen und nach innen gegenüber dem Kreis wirtschaftlich eigenverantwortlich den Abfallentsorgungsbetrieb durchgeführt und - wie die Finanzverwaltung bestätige - alleine Entgeltansprüche für Abfallentsorgungsleistungen gegen die Nutzer der Anlage habe.

Die Auffassung der Finanzverwaltung treffe auch deshalb nicht zu, weil es sich bei dem fraglichen Vorgang lediglich um eine Geschäftsveräußerung im Ganzen gemäß § 1 Abs. 1a UStG handele. Insoweit wäre eine Übernahme der Betriebsverbindlichkeiten des Kreises durch die Klägerin ohnehin "umsatzsteuerfrei". Das Vertragswerk mit dem Kreis "F-Stadt" stelle die Klägerin im Innenverhältnis so, wie sie bei einer Beleihung stünde, nämlich nach außen und intern eigenverantwortliche Betreiberin des Betriebs Abfallentsorgung im Kreis "F-Stadt".

Des weiteren nenne der Vertrag vom 17.11.1994 die Verpflichtung der Klägerin zur Übernahme der Abfallentsorgungspflichten des Kreises nur deklaratorisch. Diese Verpflichtung habe die Klägerin bereits in den zuvor geschlossenen Verträgen übernommen, ohne dass ein Entgelt in Form der Übernahme der Rückstellungen vereinbart worden sei. Ein Gegenseitigkeitsverhältnis sei daher abzulehnen.

Bei der Übertragung der Gebührenrücklage handele es sich um die Übertragung von Gebührenüberschüssen, die allein den Sinn gehabt hätten, die Klägerin so weit mit Eigenkapital auszustatten, dass sie ohne Zuschüsse des Kreises eigenverantwortlich habe wirtschaften sollen. Eine Verpflichtung des Kreises diese Gebührenüberschüsse auf die Klägerin zu übertragen, habe nicht bestanden.

3. Veräußerungsgewinn

Auch bezüglich des so genannten Veräußerungsgewinns in Höhe von 1.423.869,00 DM ergebe sich kein steuerbarer Vorgang. Es treffe zwar zu, dass das Oberverwaltungsgericht Münster in einem Urteil vom 15.12.1994 entschieden habe, dass Veräußerungsgewinne dem Gebührenhaushalt zustünden. Sie müssten in der nächsten Rechnungsperiode in die Gebührenbedarfsberechnung eingestellt werden. Da die Klägerin ab dem 01.01.1994 alle abfallwirtschaftlichen Aufgaben übernommen und für ihre Tätigkeit Entgelte erhoben habe, habe der Kreis "L-Stadt" keine Leistungen mehr erbracht und demgemäss auch keine Gebühren mehr erhoben. Er habe also auch keine Gebührenbedarfsrechnung aufgestellt, in der er die Veräußerungsgewinne hätte berücksichtigen können. Der Kreis "L-Stadt" hätte diese Veräußerungsgewinne unmittelbar an die Gebührenzahler des Jahres 1994 auskehren können. Dies allerdings sei nicht geschehen.

Eine Pflicht der Klägerin zur Anrechnung des übertragenen Veräußerungsgewinns auf die durch die Abfallanlieferer zu zahlenden Gebühren und Entgelte habe nicht bestanden.

Die Klägerin beantragt,

die nachfolgend bezeichneten Umsatzsteuerbescheide des beklagten Finanzamtes "L-Stadt" aufzuheben:

1. Bescheid vom 29.03.2000 für 1994 über Umsatzsteuer bis auf einen Betrag von 534,61 DM und der weiteren Einschränkung, dass eine Umsatzsteuer - Erhöhung von 1.215.436,96 DM und 38.737,80 DM (für den Bereich Übernahme der Rekultivierungsverpflichtung) akzeptiert wird,

2. Bescheid vom 29.03.2000 für 1995,

3. Bescheid vom 29.03.2000 für 1996,

4. Bescheid vom 29.03.2000 für 1997

und - hilfsweise - die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen und - hilfsweise - die Revision zuzulassen.

Der Beklagte trägt Folgendes vor:

1. Zuschuss zur Sanierung der Hausmülldeponie "F-Stadt"

Nach Auffassung des Beklagten sind die Voraussetzungen für eine Nichtsteuerbarkeit gemäß § 1 Abs. 1a UStG nicht erfüllt. Eine Anwendung dieser Vorschrift scheide bereits deswegen aus, weil der Kreis selbst nicht unternehmerisch im Sinne des UStG tätig geworden sei. Als juristische Person des öffentlichen Rechts könne der Kreis "L-Stadt" gem. § 2 Abs. 3 UStG nur mit seinen Betrieben gewerblicher Art unternehmerisch tätig sein. Die Durchführung der Abfallentsorgung sei aber dem Hoheitsbereich des Kreises zuzuordnen. Im einzelnen wird insoweit insbesondere auf das Schreiben des Beklagten vom 28.12.2000 mit Anlage (Stellungnahme des Finanzamts für Großbetriebsprüfung "M-Stadt" vom 13.12.2000) verwiesen (Blatt 74 ff. der GA).

Entgegen der Auffassung der Klägerin sei die Zuschussgewährung im Zusammenhang mit einem umsatzsteuerlichen Leistungsaustauschverhältnis zwischen dem Kreis "L-Stadt" und der Klägerin erfolgt. Es fehle nicht an einem Entgelt für die Erfüllung der Nachsorgeaufgabe durch die Klägerin. Die Leistung "Sanierung der ehemaligen Hausmülldeponie "F-Stadt"" werde durch die Klägerin erbracht, weil sie sich in dem Vertrag vom 24.05./26.05.1993 dazu verpflichtet habe. Sie erbringe diese Leistung damit gegenüber dem Kreis "L-Stadt". Würde dieser Vertrag nicht existieren, hätte die Klägerin die Sanierung der Hausmülldeponie auch nicht übernommen.

Das Entgelt, welches der Kreis für die Sanierung der Deponie zahle, bestehe aus zwei Komponenten:

1. Zuschussgewährung in Höhe von 5.368.000,00 DM

2. Abfallentgelte, die unter Berücksichtigung der Zuschussgewährung entsprechend § 6 KAG NW ermittelt würden.

Der Zuschuss werde hierbei im Rahmen eines verkürzten Zahlungsweges direkt vom Zuschussgeber an die Klägerin weitergeleitet. Wäre die Durchführung der Abfallentsorgung vom Kreis "L-Stadt" nicht auf eine private Gesellschaft übertragen worden, hätte der Kreis den Zuschuss selbst beantragt. Im Streitfall habe der Kreis jedoch auf eine eigene Antragstellung verzichtet und diese der Klägerin als Beauftragte des Kreises selbst überlassen. Nach den Zuschussbedingungen sei dies auch möglich, da bei der Klägerin eine kommunale Mehrheitsbeteiligung vorliege. Wirtschaftlich sei der Sachverhalt damit in der Weise zu sehen, als habe die abfallentsorgungspflichtige Körperschaft Kreis "L-Stadt", den Zuschuss als Teil des Gesamtentgelts an die Klägerin als Subunternehmer des Kreises weitergeleitet.

Entgegen der Auffassung der Klägerin sei das BMF-Schreiben vom 27.12.1990 (a. a. O.) auf den Streitfall anwendbar. Durch den Vertrag vom 24.05./26.05.1993 sei nur die Durchführung der dem Kreis obliegenden Aufgabe Abfallentsorgung auf die Klägerin übertragen worden. Der Kreis selber bleibe - wie in dem Vertrag unter § 1 Punkt 1.3. zwischen den Vertragsparteien zutreffend festgeschrieben worden sei - abfallentsorgungspflichtig nach Maßgabe der gesetzlichen Bestimmungen. Daraus folge, dass die Klägerin ihre Leistungen, wozu auch die Durchführung von Nachsorgemaßnahmen an der ehemaligen Deponie "F-Stadt" gehöre, gegenüber dem Kreis als Träger der Aufgabe "Abfallentsorgung" erbringe. Für die Annahme eines Leistungsaustausches spreche auch, dass die Klägerin gegenüber dem Kreis diverse Informationspflichten habe und sich der Kreis als Aufgabenträger Kontrollrechte vorbehalten habe. Für einen Leistungsaustausch spreche ferner, dass die Klägerin nach Beendigung des Vertrages mit dem Kreis verpflichtet sei, "den Kreis alle zum Betrieb gehörenden Anlagen und Gegenstände zu übertragen. Sie ist weiterhin verpflichtet, dem Kreis alle laufenden Verträge zu übertragen, die sich auf diese Anlagen und ihren Betrieb beziehen." (vgl. § 11 des Vertrages vom 24.05./26.05.1993).

Aus alledem ergebe sich, dass die Klägerin als "eingeschalteter Dritter in die Erfüllung öffentlicher Aufgaben" im Sinne des BMF-Schreibens vom 27.12.1990 zu beurteilen sei.

Der im Rahmen der Sanierung der Altdeponie gewährte Zuschuss sei als zusätzliches Entgelt eines Dritten zu qualifizieren. Nach Abschnitt 150 Abs. 3 Satz 4 UStR liege ein zusätzliches Entgelt vor, wenn der Leistungsempfänger einen Rechtsanspruch auf die Zahlung habe, die Zahlung in Erfüllung einer öffentlich-rechtlichen Verpflichtung gegenüber dem Leistungsempfänger oder zumindest im Interesse des Leistungsempfängers gewährt werde. Diese Voraussetzungen lägen im Streitfall vor, denn der Kreis als abfallentsorgungspflichtige Körperschaft hätte nach den "Richtlinien über die Gewährung von Zuwendungen für die Gefahrenermittlung und Sanierung von Altlasten" selbst den Zuschuss beantragen können, um ihn anschließend an die beauftragte Klägerin weiterzuleiten. Der Kreis habe demnach grundsätzlich einen eigenen Rechtsanspruch auf die Zahlung. Im Streitfall habe der Kreis jedoch auf eine eigene Antragstellung verzichtet, da nach den o.g. Richtlinien die Klägerin als Beauftragte des Kreises die Antragstellung wegen der bestehenden kommunalen Mehrheitsbeteiligung des Kreises habe selbst vornehmen können. Die Zuschussgewährung sei gleichwohl im überwiegenden Interesse des Kreises "L-Stadt" erfolgt. Denn die Aufgabe der Sanierung der Altdeponie "F-Stadt" sei an sich nicht übertragbar gewesen. Lediglich die Durchführung habe auf Dritte übertragen werden können.

Entgegen der Auffassung der Klägerin diene der Zuschuss auch dem Zweck, ein Entgelt für die Leistung des Zahlungsempfängers (= Klägerin) an den Leistungsempfänger (= Kreis "L-Stadt") auf eine nach Kalkulationsgrundsätzen erforderliche Höhe zu bringen (Hinweis auf Abschnitt 150 Abs. 5 UStR). Dieser Zweck sei zwar nicht ausdrücklich vom Zuwendungsgeber erklärt worden, jedoch bestehe zwischen dem Kreis "L-Stadt" als Leistungsempfänger und der Klägerin unwidersprochen darüber Einigkeit, dass die Abfallanlieferer in Höhe der Zuschussgewährung weniger Entgelte für die Sanierung der Altmülldeponie zu zahlen hätten. Auch aus diesem Grunde sei der Zuschuss der Umsatzsteuer zu unterwerfen.

Des Weiteren sei die Umsatzsteuerpflicht des Zuschusses aus Abschnitt 150 Abs. 6 Beisp. 6 UStR herzuleiten. Der Streitfall entspreche dem Beispiel dort. Denn die Klägerin führe die Sanierung der Deponie "F-Stadt" nicht als Selbstzweck durch, sondern erbringe die Leistung auf Grund vertraglicher Vereinbarung mit dem Kreis "L-Stadt" zur Erzielung von Einnahmen und Gewinnen. Der Zuschuss sei im überwiegenden Interesse des Kreises gewährt worden (Abschnitt 150 Abs. 3 UStR) und habe preisauffüllenden Charakter im Sinne des Abschnitts 150 Abs. 5 UStR.

2. Rekultivierungs-, Gebührenrückstellung; sonstige Beträge lt. Tz. 15a) des Betriebsprüfungsberichts

Die Übertragung der Gebührenrücklage, der Rekultivierungsrücklage etc. gem. Tz. 15 des Betriebsprüfungsberichts vom 19.08.1999 seien entsprechend der vertraglichen Vereinbarung unter Punkt 16.1. des notariellen Vertrages vom 17.11.1994 als Entgelt für die spätere Nachsorge der vom Kreis "L-Stadt" bis zum 31.12.1993 betriebenen Abfallentsorgungsanlagen sowie der Freistellung des Kreises von Verpflichtungen aus der Zeit vor dem 01.01.1994 (Punkt 16.2. des Vertrages) zu beurteilen. Die vorgenannten Gelder seien beim Kreis bis zum 31.12.1993 zu dem Zweck angesammelt worden, um insbesondere die nach Schließung der Deponie "H-Stadt" anfallenden Rekultivierungs- und Nachsorgemaßnahmen bezahlen zu können. Da der Kreis die Durchführung dieser Maßnahmen mit Vertrag vom 24.05./26.05.1993 auf die Klägerin übertragen habe, sei hierzu zwischen den Vertragsparteien vereinbart worden, dass die Klägerin die bis zum 31.12.1993 beim Kreis angesammelten Gelder ausgezahlt bekomme, um die spätere Sanierung und Nachsorge betreiben zu können. Hieraus ergebe sich, dass zwischen der Klägerin und dem Kreis "L-Stadt" auch insoweit ein Leistungsaustauschverhältnis bestehe. Die Zahlungen seien als Anzahlungen auf die nach Schließung der Deponie "H-Stadt" anfallenden Rekultivierungs- und Nachsorgemaßnahmen zu werten. Sie seien nach den Regeln der Ist-Besteuerung bei Anzahlungen im Zeitraum ihrer Vereinnahmung der Umsatzsteuer zu unterwerfen, § 13 Abs. 1 Nr. 1a Satz 4 UStG. Diese Sichtweise entspreche auch voll und ganz den Aussagen im BMF-Schreiben vom 27.12.1990 (a. a. O.).

Dass die einzelnen Übernahmepflichten bereits vor dem Vertrag vom 17.11.1994 geregelt worden seien, sei unschädlich, denn die Verträge stünden in einem wirtschaftlichen Zusammenhang.

3. Veräußerungsgewinn

Die Übertragung des Veräußerungsgewinns resultiere letztlich aus dem Urteil des OVG Münster vom 15.12.1994, in dem entschieden worden sei, dass aus dem Verkauf Vermögen der Abfallwirtschaft erzielte "Veräußerungsgewinne" dem Gebührenhaushalt wieder gutgeschrieben werden müssten. Hieraus ergebe sich, dass zwischen dem Kreis "L-Stadt" und der Klägerin darüber Einigkeit bestanden habe, dass der Kreis die Veräußerungsgewinne an die Klägerin übertrage, damit diese den Betrag von 1.423.869,00 DM in ihrer Entgeltkalkulation gegenüber den Abfallanlieferern berücksichtige. Die Zahlung des Kreises an die Klägerin habe preisauffüllenden Charakter im Sinne von Abschnitt 150 Abs. 5 UStR, da mit ihr der erklärte Zweck verfolgt worden sei, das Entgelt für die Leistung des Zahlungsempfängers auf die nach Kalkulationsgrundsätzen erforderliche Höhe zu bringen. Die Zahlungen seien alleine schon aus diesem Grunde der Umsatzsteuer zu unterwerfen. Unerheblich sei in diesem Zusammenhang die Frage, ob der übertragene Veräußerungsgewinn bereits in die Entgeltkalkulation gegenüber den Abfallanlieferern Eingang gefunden habe. Sollte dies - wie von der Klägerin behauptet - tatsächlich noch nicht erfolgt sein, so sei die Zahlung als Anzahlung zu betrachten, die nach den Regeln der Ist-Besteuerung im Zeitraum ihrer Vereinnahmung der Umsatzsteuer zu unterwerfen sei.

Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten wird auf die gewechselten Schriftsätze nebst Anlagen verwiesen. Der Senat hat die Gerichtsakten betreffend das Parallelverfahren zur Körperschaftsteuer (Az. 6 K 2720/00) zu dem Verfahren beigezogen. Auf ihren Inhalt wird Bezug genommen.

In der mündlichen Verhandlung vom 10.08.2005 hat das Gericht den Beteiligten dargelegt, dass es der Auffassung des Beklagten, wonach in Höhe der durch die Klägerin übernommenen Rekultivierungsrückstellung i. H. v. 9.318.350,- DM ein umsatzsteuerpflichtiges Entgelt anzusetzen sei, folge.

Mit der Übernahme der Rückstellung für die Rekultivierung der Deponie "H-Stadt" durch den Vertrag vom 17.11.1994, Punkt 16, habe die Klägerin auch die entsprechende Verpflichtung zur Rekultivierung der Deponie "H-Stadt" übernommen. Durch die Verrechnung mit dem seitens der Klägerin an den Kreis "L-Stadt" zu zahlenden Kaufpreis für die übernommenen Abfallentsorgungsanlagen und sonstigen Wirtschaftsgüter (vgl. Punkte 15 und 17 des Vertrags vom 17.11.1994) habe die Klägerin im Wege des verkürzten Zahlungsweges auch einen konkreten Vermögenswert in Höhe des Werts der Rückstellung von 9.318.350,- DM als umsatzsteuerpflichtiges Entgelt für die übernommene Verpflichtung erhalten.

Nach entsprechender Erörterung in der mündlichen Verhandlung vom 10.08.2005 hat die Klägerin ihre bisherige Position, wonach in der Übernahme der Rückstellung kein Entgelt zu sehen sei, aufgegeben. Soweit in der Aufstellung unter Tz. 15 a) des Betriebsprüfungsberichts vom 19.08.1999 für das Jahr 1994 der Betrag "Restabwicklung 1993 Rekultivierungsrückstellung" i. H. v. 296.989,77 DM aufgeführt wird, sind die Beteiligten sich darüber einig gewesen, dass die Klägerin auch insoweit in entsprechender Höhe einen Vermögenswert als Entgelt für die übernommene Rekultivierungsverpflichtung erhalten hat. Die Klägerin hat für das Streitjahr 1994 ihren Klageantrag entsprechend eingeschränkt und eine Umsatzsteuer-Erhöhung im Hinblick auf die in den Beträgen von 9.318.350,- DM und 296.989,77 DM enthaltene Umsatzsteuer von 1.215.436,96 DM bzw. 38.737,80 DM akzeptiert.

Gründe

Die Klage ist hinsichtlich der Streitjahre 1994, 1995 und 1997 im Rahmen der im Termin zur mündlichen Verhandlung am 10.08.2005 gestellten Anträge begründet. In Bezug auf das Streitjahr 1996 hat das Gericht den protokollierten Antrag umgedeutet und die Umsatzsteuer niedriger festgesetzt als es sich aus dem protokollierten Antrag ergibt:

Da der in der Aufstellung unter Tz. 15 a) des Betriebsprüfungsberichts vom 19.08.1999 für das Jahr 1994 unter "Restabwicklung 1993 Rekultivierungsrückstellung" aufgeführte Betrag i. H. v. 296.989,77 DM als umsatzsteuerpflichtiges Entgelt zu qualifizieren ist, ist konsequenterweise bei Rückzahlung dieses Betrages im Jahre 1996 (vgl. die Aufstellung zu Tz. 15 a) des Betriebsprüfungsberichts vom 19.08.1999) eine Änderung der Bemessungsgrundlage gem. § 17 Abs. 1 Nr. 1 UStG zu berücksichtigen. Insoweit ist der auf Anregung des Gerichts für das Streitjahr 1996 protokollierte Antrag der Klägerin, den Umsatzsteuerbescheid vom 29.03.2000 aufzuheben, nicht weitgehend genug. Denn die Prozessvertreter der Klägerin und ihr Geschäftsführer haben in der mündlichen Verhandlung vom 10.08.2005 zum Ausdruck gebracht, dass für die Klägerin auch die Entgeltminderung im Jahre 1996 berücksichtigt werden soll. Damit begehrt die Klägerin ausgehend von der ursprünglichen Umsatzsteuerfestsetzung auf der Grundlage der eingereichten Umsatzsteuererklärung (festgesetzte Umsatzsteuer laut Abrechnung vom 12.09.1997: 865.627,30 DM) noch eine Minderung der Umsatzsteuer um die in dem Betrag von 296.989,77 DM enthaltene Umsatzsteuer i. H. v. 38.737,80 DM auf 826.889,50 DM. Das Gericht hat den - fehlerhaft - protokollierten Antrag entsprechend umgedeutet und die Umsatzsteuer 1996 dem umgedeuteten Antrag folgend niedriger festgesetzt.

Der Beklagte hat zu Unrecht in 1.) der Übernahme der so genannten Gebührenrückstellung (Punkt 16 des Vertrags vom 17.11.1994), 2.) der Auszahlung der für den Zeitraum bis zum 31.12.1993 vereinnahmten Gebühren und Entgelte (Punkt 16.2. des Vertrags vom 17.11.1994), 3.) der Übertragung des Veräußerungsgewinns sowie 4.) in dem Zuschuss für die Sanierung der Altdeponie "F-Stadt" umsatzsteuerpflichtige Entgelte für Leistungen angenommen, die die Klägerin gegenüber dem Kreis erbringt. Leistungsaustausch - Verhältnisse bestehen insoweit nicht.

Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG unterliegen der Umsatzsteuer die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt.

Leistungsaustausch in diesem Sinne erfordert eine innere Verknüpfung zwischen Leistung und Gegenleistung. Hierzu verlangt die neuere Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs -BFH- aus der Sicht des Leistenden eine Finalität zwischen Leistung und Gegenleistung. Leistungsaustausch setzt hiernach ein Verhalten des Leistenden voraus, das auf den Erhalt einer Gegenleistung im Austausch gegen die erbrachte Leistung abzielt oder zumindest geeignet ist, eine Gegenleistung auszulösen (Bülow in: Vogel/Schwarz, Kommentar zum UStG, § 1 Rz. 45; BFH, Urteile vom 30.01.1997, V R 133/93, BStBl II 1997, 335; vom 28.07.1994, V R 19/92, BStBl II 1995, 86).

Diese Auslegung des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG stimmt mit der Rechtsprechung des Europäischer Gerichtshof -EuGH- zu Artikel 2 Nr. 1, Artikel 6 Abs. 1 der 6. Richtlinie des Rates vom 17.05.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie) überein. Nach ihr ist eine Leistung gegen Entgelt und damit ein Leistungsaustausch zu bejahen,

- wenn zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger ein Rechtsverhältnis besteht, in dessen Rahmen gegenseitige Leistungen ausgetauscht werden,

- wenn ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen der erbrachten Leistung und dem erhaltenen Entgelt besteht,

- wenn der Leistungsempfänger einen Gegenstand oder einen sonstigen Vorteil erhält, auf Grund dessen er als Empfänger einer Lieferung oder Dienstleistung angesehen werden kann,

- wenn (beim Leistungsempfänger oder am Ende der Unternehmerkette) ein Verbrauch im Sinne des gemeinsamen Mehrwertsteuerrechts vorliegt (vgl. EuGH, Urteil vom 03.03.1994, Rs. C-16/93, Umsatzsteuer-Rundschau -UR- 1994, 399; Urteil vom 29.02.1996, Rs. C-215/94, UR 1996, 119).

1. Gebührenrückstellung

Nach diesen Grundsätzen ist der Beklagte zu Unrecht davon ausgegangen, die übernommene Gebührenrückstellung i. H. v. 4.755.420,04 DM (vgl. Punkt 16 des Vertrags vom 17.11.1994) sei Entgelt dafür, dass die Klägerin sich in Punkt 16.1 des Vertrags vom 17.11.1994 zur Nachsorge der vom Kreis bis zum 31.12.1993 betriebenen Abfallentsorgungsanlagen verpflichtet habe. Vielmehr ist die Übertragung der Gebührenrückstellung als nicht steuerbarer Gesellschafterbeitrag zu qualifizieren, der nicht mit den durch die Klägerin für den Kreis "L-Stadt" übernommenen Abfallentsorgungs- und Nachsorgeverpflichtungen etc. in einem Leistungsaustausch-Verhältnis steht.

Die Vertreter der Klägerin haben zunächst in der mündlichen Verhandlung vom 10.08.2005 klar gestellt, dass es sich bei der übertragenen Gebührenrückstellung nicht um eine echte Rückstellung gehandelt habe, sondern vielmehr um beim Kreis angesammelte Gebührenbeträge, die letztlich dem Kreis wie Eigenkapital zur freien Verfügung gestanden hätten.

Für die Frage, ob die Zurverfügungstellung dieser Beträge durch den Kreis "L-Stadt" als umsatzsteuerpflichtiges (Sonder-)Entgelt oder Gesellschafterbeitrag anzusehen ist, kommt es darauf an, ob bzw. inwieweit nach der o. g. Rechtsprechung des EuGH und des BFH eine innere Verknüpfung zwischen der Übernahme der Nachsorgepflichten etc. und der übertragenen Gebührenbeträge besteht.

Eine derartige innere Verknüpfung existiert nicht. So fehlt es z. B. bereits an einem Rechtsverhältnis, auf dessen Grundlage die Verpflichtung zur Nachsorge etc., einerseits, und die Übertragung der Gebührenrückstellung, andererseits, als gegenseitige Leistungen ausgetauscht werden.

Ein derartiges Rechtsverhältnis lässt sich insbesondere nicht aus dem Vertrag vom 17.11.1994 ableiten. Zwar hat sich der Kreis "L-Stadt" in Punkt 16 dieses Vertrags dazu verpflichtet, die Gebührenrückstellung auf die Klägerin zu übertragen; auch hat sich die Klägerin in Punkt 16.1 dazu verpflichtet, die Nachsorge der vom Kreis bis zum 31.12.1993 betriebenen Abfallentsorgungsanlagen zu übernehmen. Aus dieser vertraglichen Gestaltung ergibt sich aber nicht zwingend ein Gegenseitigkeitsverhältnis, wonach die Gebührenrückstellung nur deswegen durch den Kreis auf die Klägerin übertragen wird, weil die Klägerin die Nachsorgeverpflichtungen übernommen hat oder umgekehrt formuliert: Aus der Formulierung des Vertrags vom 17.11.1994 ergibt sich nicht, dass die Klägerin nur deswegen die Nachsorgepflichten übernommen hat, um - im Sinne der vom BFH geforderten Finalität zwischen Leistung und Gegenleistung - eine Gegenleistung in Form der Gebührenrückstellung oder in anderer Form zu erhalten.

Vielmehr ist der Senat der Überzeugung, dass der Kreis "L-Stadt" und die Klägerin ein derartiges Gegenseitigkeitsverhältnis zwischen der Übernahme der Nachsorgepflichten, einerseits, und der Übertragung der Gebührenrückstellung, andererseits, nicht gewollt haben.

Zunächst ist die Verpflichtung zur Nachsorge bereits Bestandteil der durch die Klägerin übernommenen Abfallentsorgungsaufgaben. So ist bereits in dem Vertrag vom 24./26.05.1993 unter § 2 eine entsprechende Verpflichtung der Klägerin geregelt, ohne dass hierfür ein konkretes Entgelt vereinbart worden wäre.

Gegen eine spätere Entgeltvereinbarung in dem Vertrag vom 17.11.1994 spricht, dass die Klägerin laut § 8 des Vertrags vom 24./26.05.1993 selbst das Recht erhalten hat, Entgelte von den Abfallanlieferern zu erheben. Unabhängig von der Frage, ob der Kreis "L-Stadt" nach der in den Jahren 1993/1994 geltenden Rechtslage das Entgelterhebungsrecht auf die Klägerin übertragen durfte, waren sich der Kreis "L-Stadt" und die Klägerin - so die plausiblen Ausführungen des Geschäftsführers der Klägerin in der mündlichen Verhandlung vom 10.08.2005 - darüber einig, dass die Klägerin mit dem Recht zur Gebührenerhebung auch in der Lage sein würde, den übernommenen Nachsorgeverpflichtungen nachzukommen. Maßgebend für diese Einschätzung sei § 9 Abs. 2 LAbfG gewesen, wonach zu den ansatzfähigen Kosten zur Ermittlung der Gebührenhöhe u. a. auch die Zuführung von Rückstellungen für die vorhersehbaren späteren Kosten der Nachsorge gehörten.

Die Vertreter der Klägerin haben in diesem Zusammenhang auch überzeugend dargelegt, dass für die Klägerin keinerlei Verpflichtung bestanden habe, die so genannte Gebührenrückstellung bei ihrer Gebührenbemessung für die Folgezeit zu berücksichtigen und eine Minderung der Gebührenforderung gegenüber den Kunden hinzunehmen.

Dies wird dadurch bestätigt, dass die Gebührenrückstellung im Gegensatz zu der Rekultivierungsrückstellung von der Klägerin bei der Kalkulation der durch die Abfallanlieferer zu zahlenden Entgelte nicht berücksichtigt worden ist. Insoweit wird auf die in dem Verfahren vor dem 6. Senat des Finanzgerichts Düsseldorf (Az. 6 K 2720/00) eingereichte Übersicht "Zusammenstellung der Zuführung zu den Rücklagen 1994 - 1997 nach KAG" (vgl. Blatt 394 der Gerichtsakte - GA - zu Az. 6 K 2720/00) verwiesen.

Vor diesem Hintergrund folgt das Gericht den Ausführungen des Geschäftsführers der Klägerin, wonach die Gebührenrückstellung nicht als Ausgleich für die übernommenen Nachsorgepflichten gedacht war, sondern - als Gesellschafterbeitrag - der Stärkung des Eigenkapitals der Klägerin dienen sollte.

2. Gebühren/Entgelte für den Zeitraum bis 31.12.1993

Auch soweit der Kreis "L-Stadt" in den Streitjahren noch Gebühren und Entgelte für den Zeitraum bis zum 31.12.1993 vereinnahmt hat - in der Aufstellung zu Tz. 15 a) des Betriebsprüfungsberichts vom 19.08.1999 handelt es sich hierbei um die Beträge "Restabwicklung 1993 Gebührenrückstellung" und "Restabwicklung 1993 (außerdem)" - und diese Beträge auf der Grundlage von Punkt 16.2 des Vertrags vom 17.11.1994 an die Klägerin überwiesen hat, besteht kein Leistungsaustauschverhältnis mit einer durch die Klägerin an den Kreis "L-Stadt" erbrachten Leistung.

Zunächst besteht bereits aufgrund der Vertragsformulierungen kein Zusammenhang zwischen den übernommenen Nachsorgeverpflichtungen des Kreises "L-Stadt" durch die Klägerin (Punkt 16.1) und der Verpflichtung des Kreises, an die Klägerin die später für den Zeitraum bis zum 31.12.1993 vereinnahmten Gebühren und Entgelte an die Klägerin auszuzahlen (Punkt 16.2). Denn als Ausgleich für die ausgezahlten Beträge verpflichtet sich die Klägerin nicht zur Übernahme von Nachsorgepflichten, sondern ausweislich Punkt 16.2 des Vertrags vom 17.11.1994 "andererseits..., den Kreis "L-Stadt" von Verpflichtungen aus der Zeit vor dem 01.01.1994 freizustellen." Im Übrigen würden die Ausführungen zu 1. an dieser Stelle entsprechend gelten, wonach die Übernahme der Nachsorgepflicht durch die Klägerin durch das Recht zur Entgelterhebung kompensiert wird.

Soweit die Klägerin sich dazu verpflichtet hat, den Kreis von Verpflichtungen aus der Zeit vor dem 01.01.1994 freizustellen, hat der Geschäftsführer der Klägerin in der mündlichen Verhandlung vom 10.08.2005 plausibel dargelegt, dass hiermit die Verpflichtung der Klägerin gemeint gewesen sei, mit Hilfe der übertragenen Gebühren und Entgelte Verbindlichkeiten des Kreises, die wirtschaftlich der Zeit bis zum 31.12.1993 zuzurechnen waren, zu tilgen. Dabei sei es in erster Linie um Aufwendungen für die Planung der Müllverbrennungsanlage in "X-Stadt" durch Fremdunternehmen gegangen, über die noch nicht abschließend abgerechnet gewesen sei. Mit Hilfe der durch den Kreis noch vereinnahmten Gebühren und Entgelte habe die Klägerin die späteren Rechnungen der Fremdunternehmer begleichen sollen.

Mit der Übernahme einer derartigen Verpflichtung hat die Klägerin dem Kreis gegenüber keine umsatzsteuerlich relevante Leistung im wirtschaftlichen Sinne erbracht. Der Kreis erhält durch die "Freistellungsvereinbarung", mit der sich die Klägerin im Wesentlichen zur Begleichung von Rechnungen, die erst nach dem 31.12.1993 erstellt worden sind, verpflichtet hat, keinen nennenswerten wirtschaftlichen Vorteil. Denn der Kreis hätte die Verbindlichkeiten letztlich auch selbst mit den später noch vereinnahmten Gebühren und Entgelten tilgen und anschließend nur die verbleibenden Gebühren/Entgelte auf die Klägerin - zur Eigenkapitalstärkung- übertragen können. Offensichtlich ist es dem Kreis "L-Stadt" und der Klägerin nur darum gegangen, alles was mit dem Thema Abfallentsorgung zu tun hat, abschließend auf die Klägerin zu übertragen.

3. Veräußerungsgewinn

Auch die Übertragung des aus dem Verkauf der abfalltechnischen Anlagen resultierenden Veräußerungsgewinns i. H. v. 1.423.869,- DM durch den Kreis auf die Klägerin ist nicht als Entgeltzahlung des Kreises für eine durch die Klägerin erbrachte umsatzsteuerlich relevante Leistung der Klägerin zu qualifizieren, sondern stellt sich ebenfalls als nicht steuerbarer Gesellschafterbeitrag dar.

Inwieweit dieser Betrag ein (Sonder-)Entgelt für eine durch die Klägerin gegenüber dem Kreis erbrachte Leistung sein könnte, ist nicht ersichtlich. Entsprechende Vereinbarungen haben der Kreis und die Klägerin nicht getroffen. Wäre dieser Betrag entsprechend den Ausführungen des Prüfers mit in die Entgeltkalkulation für die Rekultivierungs- und Nachsorgemaßnahmen einbezogen worden, könnte dieser Betrag zwar möglicherweise als Entgelt von dritter Seite für die durch die Klägerin an die Abfallanlieferer unmittelbar erbrachten Leistungen qualifiziert werden (An dieser Stelle wird darauf hingewiesen, dass die Klägerin unmittelbar mit den Abfallanlieferern im eigenen Namen zivilrechtliche Verträge geschlossen hat; nach dem Urteil des BFH vom 28.02.2002, V R 19/01, BStBl II 2003, 950, und entgegen der Auffassung des Betriebsprüfers laut Tz. 14 des Betriebsprüfungsberichts vom 19.08.1999, bestehen damit unmittelbare Leistungsbeziehungen zwischen der Klägerin und den Abfallanlieferern.). Da der der Klägerin ausgezahlte Veräußerungsgewinn aber tatsächlich bei der Entgeltkalkulation nicht berücksichtigt worden ist, ist auch insoweit ein umsatzsteuerpflichtiges Entgelt zu verneinen.

In der mündlichen Verhandlung vom 10.08.2005 hat der Geschäftsführer der Klägerin hierzu ausgeführt, dass das OVG Münster zwar mit dem Urteil vom 15.12.1994 entschieden habe, dass der Betrag dem Gebührenhaushalt wieder gutgeschrieben werden müsse. Man sei sich auch mit dem Kreis darüber einig gewesen, dass diese Forderung des OVG nur durch Übertragung des Veräußerungsgewinns auf die Klägerin habe befolgt werden können. Der Geschäftsführer und die Prozessvertreter der Klägerin haben aber überzeugend dargelegt, dass eine Verpflichtung der Klägerin, diesen Betrag bei der Kalkulation der Entgelte gegenüber den Abfallanlieferern zu berücksichtigen, nicht bestanden habe; vielmehr seien sich Kreis und die Klägerin darüber einig gewesen, dass der Veräußerungsgewinn zur Stärkung des Eigenkapitals der Klägerin eingesetzt werde. In diesem Zusammenhang hat der Geschäftsführer der Klägerin glaubhaft versichert, dass der Veräußerungsgewinn auch tatsächlich nicht mit in die Entgeltkalkulation einbezogen worden sei und dies auch zukünftig weder beabsichtigt noch nötig sei. Eine andere Behandlung lässt sich nach Aktenlage nicht feststellen und ist durch den Beklagten auch nicht belegt worden. So ist der Veräußerungsgewinn nicht im Rahmen der in dem Verfahren mit dem Az. 6 K 2720/00 eingereichten Entgeltkalkulation (s. o.) berücksichtigt worden.

4. Zuschuss zur Sanierung der Altdeponie in "F-Stadt"

Auch der mit Zuwendungsbescheid vom 27.12.1995 gewährte "Zuschuss" des Landes NW zur Sanierung der Altdeponie in "F-Stadt" stellt kein umsatzsteuerpflichtiges Leistungsentgelt dar, sondern ist als nicht steuerbarer Zuschuss zu qualifizieren, der der Klägerin zur Altlastensanierung gewährt wurde.

Dabei kommt es nicht darauf an, dass die Übertragung sämtlicher mit der Abfallentsorgung zusammenhängender Aufgaben, Abfallentsorgungsanlagen etc. auf der Grundlage der Verträge vom 24./26.05.1993 (mit Zusatzvereinbarungen) und 17.11.1994 vom Kreis "L-Stadt" auf die Klägerin sich als gem. § 1 Abs. 1a UStG nicht steuerbare Geschäftsveräußerung im Ganzen darstellt oder nicht. Denn dies hätte alleine Bedeutung für eine mögliche Umsatzsteuerbarkeit auf der Ebene der übertragenden Person, hier dem Kreis "L-Stadt", und sagt letztlich nichts darüber aus, ob die Sanierung der Altdeponie "F-Stadt" als umsatzsteuerpflichtige Leistung der Klägerin gegenüber dem Kreis "L-Stadt" zu qualifizieren ist.

Die Zuwendung durch das Land NW in Höhe von 5.368.000,00 DM ist kein Entgelt von dritter Seite, das für eine Leistung der Klägerin an den Kreis "L-Stadt" erbracht wird. Nach § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG gehört zum Entgelt zwar auch, was ein anderer als der Leistungsempfänger dem Unternehmer für die Leistung gewährt. Die Besteuerung der durch das Land NW "bezuschussten" Maßnahme - die Sanierung der Altdeponie in "F-Stadt" aber auch an dieser Stelle einen Leistungsaustausch voraus. Nach den - oben bereits beschriebenen - Kriterien, die durch den BFH und den EuGH für die Annahme eines Leistungsaustauschs aufgestellt worden sind, ist ein Leistungsaustausch zu verneinen. Zwar ist es richtig, dass die Klägerin mit der Sanierung der Altdeponie "F-Stadt" abe übernommen hat, die grundsätzlich dem Pflichtenkreis des Kreises als abfallentsorgungspflichtiger Körperschaft zuzuordnen ist. Insoweit erbringt die Klägerin mit der Sanierung der Altdeponie auch eine Leistung, die dem Kreis zu Gute kommt. Allerdings hat die Klägerin diese Leistung nicht erkennbar um einer Gegenleistung willen erbracht.

In diesem Zusammenhang ist zunächst zu beachten, dass die Sanierungsverfügung der zuständigen Behörde aus dem Jahre 1995 resultiert. Eine konkrete Verpflichtung zur Sanierung hat damit auch erst ab dem Jahre 1995 bestanden. Zeitlich hiernach ist zwischen dem Kreis und der Klägerin kein Rechtsverhältnis vereinbart worden, wonach die Sanierung der Altdeponie nur gegen Zahlung eines entsprechenden Entgelts erbracht werden sollte, d. h. im Rahmen eines gegenseitigen Leistungsaustauschs.

Die Übernahme der Sanierungsverpflichtung geschah vielmehr auf der Grundlage des Übertragungsvertrages vom 24./26.05.1993 (nebst Ergänzungen) und des Vertrages vom 17.11.1994. Hierin hat die Klägerin sich gegenüber dem Kreis verpflichtet, alle mit der Abfallentsorgung und mit der Nachsorge der vom Kreis betriebenen Abfallentsorgungsanlagen zusammenhängenden notwendigen Maßnahmen zu übernehmen. Die so von der Klägerin übernommenen Pflichten umfassen auch die spätestens durch die Sanierungsverfügung notwendig gewordene Sanierung der Altdeponie "F-Stadt".

Aber auch die Verträge vom 24./26.05.1993 und vom 17.11.1994 enthalten keine Vereinbarung, wonach diese Verpflichtungen nur gegen Erhalt eines Entgelts für einzelne Maßnahmen erfüllt würden. Vielmehr hat die Klägerin mit § 8 des Vertrages vom 24./26.05.1993 selbst das Recht erhalten, Gebühren von den Abfallanlieferern zu erheben, "... die in der Regel den Aufwand laut der nach Handels- und Steuerrecht aufzustellenden Gewinn- und Verlustrechnung decken ...". Damit hätten auch die Sanierungsaufwendungen für die Altdeponie "F-Stadt" Gebührenbemessung berücksichtigt werden können. Entsprechendes ergibt sich aus § 9 Abs. 2 LAbfG, wonach zu den ansatzfähigen Kosten zur Ermittlung der Gebührenhöhe auch die voraussichtlichen Nachsorgeaufwendungen gehören.

Das Entgelterhebungsrecht und die Übernahme von Abfallentsorgungspflichten des Kreises durch die Klägerin stehen sich nicht in einem Verhältnis von Leistung und Gegenleistung gegenüber. Denn das Entgelterhebungsrecht steht der Klägerin unabhängig davon zu, auf welche Art und Weise sie den übernommenen Abfallentsorgungspflichten des Kreises nachkommt. Aufgrund des Umstandes, dass die Klägerin neben den Abfallentsorgungsanlagen nicht nur die mit dem Aufgabenbereich der Abfallentsorgung zusammenhängenden Pflichten wie Abfallannahme, Nachsorge etc. übernommen hat, sondern ihr daneben auch das Recht eingeräumt worden ist, selbst Entgelte zu erheben, ist die Klägerin zumindest im Innenverhältnis zum Kreis so gestellt worden, als sei der Betrieb der Abfallentsorgung vollständig auf sie übertragen worden. Auch im Außenverhältnis tritt sie gegenüber den Abfallanlieferern wie die für die Abfallwirtschaft verantwortliche Körperschaft auf. Unabhängig davon, ob eine derartige Vertragsgestaltung überhaupt zulässig gewesen ist und ob der Kreis als versorgungspflichtige Körperschaft letztlich gegenüber seinen Bürgern und der Aufsichtsbehörde verantwortlich blieb (z. B. bei Gefahrenauftritt infolge mangelhafter Tätigkeit der Klägerin), hält der Senat vor diesem Hintergrund den von der Klägerin gezogenen Vergleich mit der Erteilung einer Personenbeförderungskonzession für zutreffend: Der Kreis "L-Stadt" hat der Klägerin insbesondere mit der Gewährung eines eigenen Entgelterhebungsrechts gewissermaßen eine Konzession zur Betreibung des Betriebs Abfallentsorgung erteilt, verbunden mit der Auflage einer Betriebspflicht, Abfallannahme- und Nachsorgepflicht für die Klägerin. In einem solchen Fall stehen, ebenso wie etwa bei Erteilung einer Personenbeförderungskonzession, welche mit einer Beförderungspflicht für den Konzessionsempfänger verbunden ist, Konzessionserteilung und Auflage umsatzsteuerrechtlich nicht in einem Verhältnis von Leistung und Gegenleistung. Die Hinnahme der Auflage durch den Betreiber ist nicht "Aufwendung, um die Leistung (Konzession) zu erhalten" (§ 10 Abs. 1 S. 2 UStG), sondern es liegt eine unentgeltliche, lediglich durch Auflagen von vornherein eingeschränkte Leistung vor. Die (fortlaufende) Erfüllung eines Auftrags ist umsatzsteuerrechtlich nicht Gegenleistung für den Erhalt dieses Auftrags (vgl. hierzu auch FG Münster, Urteil vom 23.03.1999, 15 K 4970/98, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 1999, 736).

Der Streitfall ist auch nicht zu vergleichen mit dem Sachverhalt, der dem Urteil des BFH vom 20.12.2001, V R 81/99, BStBl II 2003, 213, zugrunde lag. In diesem Fall ging es um ein regionales Abwasserentsorgungsunternehmen in der Rechtsform einer GmbH, an der eine Gemeinde als Mehrheitsgesellschafter beteiligt war. Die Gemeinde veranlasste, dass ein Investitionszuschuss zum Bau einer Kläranlage zweckgebunden für ihre Rechnung im abgekürzten Zahlungsweg an die GmbH überwiesen wurde. Diesen Investitionszuschuss behandelte der BFH als Gegenleistung für eine Leistung der GmbH - Bau der Kläranlage - gegenüber der Gemeinde.

Der entscheidende Unterschied zum Streitfall besteht darin, dass die GmbH in dem durch den BFH entschiedenen Fall auf der Grundlage des zwischen ihr und der Gemeinde geschlossenen Entsorgungsvertrages ein Entgelt für einzelne Maßnahmen, wie z.B. dem Bau einer Kläranlage, verlangen konnte (§ 6 des Entsorgungsvertrages). Im Streitfall existiert eine derartige Regelung nicht. Vielmehr sind der Kreis und die Klägerin davon ausgegangen - so die plausiblen Ausführungen der Vertreter der Klägerin in der mündlichen Verhandlung vom 10.08.2005 -, dass die Klägerin durch das Recht, selbst Entgelte zu erheben und zu vereinnahmen, über ausreichend Mittel verfügen würde, z. B. den Nachsorgepflichten (hierzu gehört auch die Sanierung der Deponie in "F-Stadt" nachzukommen. So besteht keine Rechtsgrundlage, wonach die Klägerin bei Nichtgewährung des Zuschusses ein entsprechendes Entgelt vom Kreis "L-Stadt" hätte verlangen können. Darüber hinaus hat in dem durch den BFH entschiedenen Fall die Gemeinde selbst veranlasst, dass der Investitionszuschuss für ihre Rechnung an die GmbH überwiesen wurde. Im Streitfall hat die Klägerin demgegenüber selbst den "Zuschuss" beantragt; dabei ist sie auch nicht als "Bevollmächtigter" oder als "Erfüllungsgehilfe" des Kreises aufgetreten. Denn trotz der verbliebenen Letztverantwortung beim Kreis ist die Klägerin nach außen wie die für die Abfallentsorgung zuständige Körperschaft aufgetreten; außerdem war sie nach den Vergaberichtlinien auch selbst dazu berechtigt, den "Zuschuss" für eigene Rechnung und eigenen Namen zu beantragen.

Auch der Sachverhalt des von den Vertretern des Beklagten in der mündlichen Verhandlung vom 10.08.2005 angesprochenen Urteils des Finanzgerichts Mecklenburg-Vorpommern vom 11.11.2004, 2 K 373/03, DStRE 2005, 895, ist mit dem Streitfall nicht vergleichbar. Denn in dem vom Finanzgericht Mecklenburg-Vorpommern entschiedenen Fall, hatte eine Stadt selbst einen Investitionskostenzuschuss beantragt und diesen nach Erhalt an ein regionales Wasserversorgungs- und Abwasserbeseitigungsunternehmen in der Rechtsform einer GmbH, an dem die Stadt beteiligt war, weitergeleitet.

Der "Zuschuss" ist auch nicht als Entgelt von dritter Seite i. S. v. § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG im Hinblick auf die Leistungsbeziehung zwischen der Klägerin und den Abfallanlieferern zu werten. Zwar ist davon auszugehen, dass sich der Zuschuss wegen der geringeren Aufwendungen der Klägerin gebührenmindernd auswirkt beziehungsweise auswirken wird. Ein zusätzliches Entgelt ist aber zu verneinen, da die Kunden weder einen Rechtsanspruch auf die Zahlung haben, die Zahlung in Erfüllung einer öffentlich-rechtlichen Verpflichtung gegenüber ihnen oder -zielgerichtet- in ihrem Interesse gewährt wird (zu den Voraussetzungen für ein zusätzliches Entgelt von dritter Seite vgl. - grundlegend - BFH, Urteil vom 25.11.1986, V R 109/78, BStBl II 1987, 228). Hintergrund für die Zuschussgewährung ist nach dem Zuwendungsbescheid die Förderung der Altlastensanierung betreffend die Altdeponie in "F-Stadt" und damit einer Maßnahme, die dem Pflichtenkreis der Klägerin zuzuordnen ist. Damit wird der Zuschuss auch im überwiegenden Interesse des leistenden Unternehmers, der Klägerin, gewährt. Der Umstand, dass sich der Zuschuss bei der Ermittlung der Gebühren zugunsten der Abfallanlieferer auswirkt, ist ein Reflex dieser Maßnahme, der aber nicht durch die Zuschussgewährung (zumindest vorrangig) beabsichtigt war. Ein zusätzliches Entgelt von dritter Seite ist in derartigen Konstellationen, in denen die Zahlungen den leistenden Unternehmer fördern sollen und nicht überwiegend im Interesse des Leistungsempfängers (hier: Abfallanlieferer) gewährt werden, zu verneinen (vgl. Abschnitt 150 Abs. 4 UStR m. w. N.).

Die Zahlung hat insoweit auch keinen preisauffüllenden Charakter im Sinne von Abschn. 150 Abs. 5 UStR. Hiernach dient eine Zahlung der Preisauffüllung, wenn sie den erklärten Zweck hat, das Entgelt für die Leistung des Zahlungsempfängers an den Leistungsempfänger auf die nach Kalkulationsgrundsätzen erforderliche Höhe zu bringen und dadurch das Zustandekommen eines Leistungsaustauschs zu sichern oder wenigstens zu erleichtern (vgl. Abschnitt 150 Abs. 5 UStR m. w. N.). Eine derartige Zweckgerichtetheit ist entsprechend den obigen Ausführungen zu verneinen.

Die Revision ist wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zuzulassen, § 115 Abs. 2 Nr. 1 Finanzgerichtsordnung - FGO -.

Die Kostenentscheidung folgt aus §§ 135 Abs. 1, 136 Abs. 1 FGO.

Ende der Entscheidung