Judicialis Rechtsprechung

2 K 207/05

Tatbestand:

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob die Klägerin die im Jahr 1997 gebildete § 6b-Rücklage auf ein Schiff übertragen durfte, welches einer Partenreederei gehört, an der die Klägerin treuhänderisch beteiligt ist, obwohl die Partenreederei ihren Gewinn gem. § 5a Einkommensteuergesetz (EStG) ermittelt.

Die Klägerin wurde durch Gesellschaftsvertrag vom 17.06.1992 gegründet. Zweck der Gesellschaft und Gegenstand des Unternehmens sind Schiffsmakler- und Agenturgeschäfte, Klarierungen sowie der Betrieb eines Reisebüros und alle damit im Zusammenhang stehenden Tätigkeiten. Gesellschafter sind die V-GmbH als Komplementärin ohne Kapitaleinlage und die SC als Kommanditistin mit einer Kapitaleinlage von 250.000 DM.

1997 verkaufte die Klägerin Vorzugsaktien und Stammaktien an der K KGaA aus ihrem Bestand. Hierdurch entstand ein Buchgewinn in Höhe von TDM ...25. In Höhe von TDM ...63 wurde der Buchgewinn in eine Rücklage gem. § 6 b EStG eingestellt. In den Handelsbilanzen zum 31.12.1997, 31.12.1998 und 31.12.1999 wurde diese Rücklage als "Sonderposten mit Rücklageanteil" ausgewiesen ( § 247 Abs.3 HGB). Laut dem Bericht über die Prüfung des Jahresabschlusses zum 31.12.2000 wurde der Sonderposten mit Rücklagenteil (TDM ...52), der aus der Veräußerung der K KGaA-Aktien resultierte, im Jahr 2000 auf die Anteile an dem SP übertragen und in 2000 in Höhe von TDM 11 aufgelöst. Die Übertragung wird im Anhang zum Jahresabschluss der Klägerin dargestellt.

Bei der SP handelt es sich um eine Partenreederei im Sinne der §§ 489ff HGB, an der die Klägerin als Treugeberin mit 5% über den Treuhänder SR OHG beteiligt ist. Die SP wurde am ...12.1999 gegründet. Am ...11.2000 kaufte die SP ein Schiff. Die Anschaffungskosten betrugen ... Mio. DM. Die SP ermittelt ihren Gewinn ab 01.01.2000 gem. § 5 a EStG. Am 13.03.2002 ist der Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen 2000 für die Partenreederei ergangen (vgl. Mitteilung des Finanzamts B-Mitte (Gewinnfeststellungsakte Bl. 99). Dieser Bescheid ist nicht angefochten worden.

Die Erklärungen der Klägerin zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung und die Gewerbesteuererklärung 2000 gingen am 14.01.2002 beim Beklagten ein (Gewinnfeststellungsakte Bl. 89).

Durch Schreiben vom 13.03.2002 informierte das für die SP zuständige Finanzamt B-Mitte den Beklagten, dass nach seiner Auffassung die Übertragung der § 6b-Rücklage auf die SP nicht möglich sei, weil diese ihren Gewinn gem. § 5 a EStG ermittelt.

Am 29.08.2002 erließ der Beklagte den Feststellungsbescheid 2000 und den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2000 (Gewinnfeststellungsakte Bl.109). Durch den Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2000 wurde ein vortragsfähiger Gewerbeverlust in Höhe von 68.243 DM festgesetzt (Gewinnfeststellungsakte Bl. 110).

Durch Schreiben vom 07.03.2003 teilte der Beklagte der Klägerin mit, dass die Voraussetzungen für die Übertragung der § 6b-Rücklage auf die SP nicht gegeben seien, und fragte, ob die Rücklage in 2000 oder 2001 aufgelöst werden solle (Gewinnfeststellungsakte Bl. 113).

Die Klägerin trug daraufhin durch Schreiben vom 29.04.2003 vor, dass die Rücklage in 2000 im Zeitpunkt der Anschaffung des Seeschiffes gewinnerhöhend aufgelöst und die Anschaffungskosten des Schiffes entsprechend gekürzt worden seien.

Durch Schreiben vom 14.05.2003 teilte der Beklagte der Klägerin mit, dass er, wenn er von der Klägerin nichts Gegenteiliges hören würde, die Rücklage gewinnerhöhend in 2000 auflösen ( § 6 b Abs. 3 S. 5 EStG) und gem. § 6 b Abs. 7 EStG den Gewinnzuschlag vornehmen werde.

Durch die Bescheide vom 11.08.2003 änderte der Beklagte die ursprünglichen Bescheide gem. § 164 Abs. 2 Abgabenordnung (AO) und setzte ein zu versteuerndes Einkommen in Höhe von ... Mio. DM fest. In der Anlage zum Feststellungsbescheid erläutert der Beklagte dieses Ergebnis dahingehend, dass der Gewinn aus der Auflösung der Rücklage ... Mio. DM und der Gewinnzuschlag ... Tsd. DM betrage (Gewinnfeststellungsakte Bl. 131). Durch den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer 2000 setzte der Beklagte Gewerbesteuer in Höhe von ... Tsd. DM fest (Gewinnfeststellungsakte Bl. 134). Durch den Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2000 wurde ein vortragsfähiger Gewerbeverlust in Höhe von 0 DM festgestellt (Gewinnfeststellungsakte Bl. 137).

Durch am 10.09.2003 eingegangenes Schreiben legte die Klägerin Einspruch ein (Gewinnfeststellungsakte Bl. 169), welcher durch die Einspruchsentscheidung vom 20.07.2005 unter Hinweis auf das Schreiben des Finanzamts vom 17.03.2005 als unbegründet zurückgewiesen wurde (Rechtsbehelfsakte Bl. 16).

Hiergegen richtet sich die Klage vom 25.08.2005. Zur Begründung trägt die Klägerin vor, innerhalb der vierjährigen Übertragungsfrist sei die Übertragung der Rücklage gem. R 41b Abs. 7 Nr. 4 EStR zulässig gewesen.

Maßgeblich sei eine gesellschafterbezogene Betrachtungsweise. Entscheidend sei nur, dass die Klägerin ihren Gewinn gem. § 5 EStG ermittele, und nicht zusätzlich, dass auch die Partenreederei ihre Gewinne gem. § 5 EStG ermittele. Anderenfalls hätte der Gesetzgeber dies regeln müssen, denn der Gesetzgeber habe ausdrücklich z.B. die Übertragung auf land- und forstwirtschaftliche Betriebe und Vermögen, welches der selbständigen Arbeit diene, eingeschränkt.

Zwar sei der Fall, dass die Mitunternehmer nicht direkt an der anderen Personengesellschaft beteiligt seien, nicht in den Richtlinien geregelt. Aufgrund der steuerlichen Transparenz der zwischengeschalteten Klägerin könnten die Wirtschaftsgüter jedoch den einzelnen Mitunternehmern zugerechnet werden, so dass kein Grund erkennbar sei, diesen Sachverhalt abweichend zu regeln.

Das Wirtschaftsgut Schiff befinde sich im Miteigentum der Klägerin. Ein Schiff sei ein bewegliches Wirtschaftsgut.

§ 5 a Abs. 5 Satz 3 EStG sei nicht einschlägig und könne daher nicht als Argument gegen die Übertragbarkeit genutzt werden. Zudem blieben die stillen Reserven bei der Klägerin nicht steuerfrei sondern würden lediglich eingefroren.

Die Rücklage hätte nicht zwingend in 2000 aufgelöst werden müssen, auch 2001 wäre möglich gewesen.

Bei der Durchführung der Übertragung der Rücklage habe sich die Klägerin zu Recht für die Bruttomethode entschieden. Danach führe die Abschreibung des Sonderpostens zu der notwendigen Ergebniskorrektur. Die Rücklagenübertragung habe erfolgsneutral erfolgen müssen. Die Art und Weise der Durchführung sei korrekt. Eine zusätzliche negative Ergänzungsbilanz, wie es der Beklagte fordere, sei nicht erforderlich.

Die Klägerin beantragt sinngemäß,

den Bescheid über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen 2000, den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2000 und den Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2000, jeweils vom 11.08.2003, und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung des Finanzamtes Hamburg-1 vom 20.07.2005 aufzuheben.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte vertritt die Ansicht, dass die Voraussetzungen für eine Übertragung der Rücklage nicht vorgelegen hätten. Die Klägerin habe sich nicht festgelegt, für welche der Varianten sie sich entscheiden wolle, es sei nicht klar, ob die Übertragung der Rücklage auf die Beteiligung an der Partenreederei oder an dem Schiff erfolgen sollte. Die Übertragung auf das Schiff direkt sei nicht möglich, da Eigentümerin des Schiffes die Partenreederei und nicht die Klägerin sei. Schiffsparten seien nicht in § 6 b Abs.1 Satz 2 EStG vorgesehen. Die Variante 4 der Richtlinie scheide aus, weil die Partenreederei ihren Gewinn gem. § 5a EStG ermittle, denn wegen der Ermittlung des Gewinnes nach § 5 a EStG würde sich die übertragene Rücklage nicht gewinnerhöhend auswirken. Es ergebe sich auch bereits aus § 5 a Abs. 5 EStG, dass Rücklagen gem. § 6 b EStG im Erstjahr nach der Option für die Tonnagebesteuerung aufzulösen und dem Gewinn hinzuzurechnen seien. Dann könne erst Recht nicht die Möglichkeit bestehen, neue § 6 b-Rücklagen zu bilden.

Es sei fraglich, ob sich die Klägerin auf eine erweiternde Auslegung der Richtlinie berufen könne, denn die Richtlinien zu § 6 b EStG würden die Vorschrift des § 6 b EStG bereits sehr extensiv auslegen.

Der Beklagte habe auch zu Recht die Rücklage in 2000 aufgelöst. Zwar habe die Klägerin das Wahlrecht, die Auflösung erst in 2001 vorzunehmen. Die Klägerin habe ihr Wahlrecht jedoch in der Weise ausgeübt, dass sie die Rücklage in 2000 auflösen wollte. Der Beklagte habe lediglich die Übertragung abgelehnt.

Die Beteiligten haben auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet.

Dem Gericht liegen die Gewinnfeststellungsakten und die Gewerbesteuerakten Bd. 16, die Bilanz- und Bilanzberichtsakten Bd. III und die Rechtsbehelfsakten der Klägerin (Steuernummer ... Rb. ...) vor. Auf das Sitzungsprotokoll des Erörterungstermins vom 21.11.2006 wird verwiesen.

Entscheidungsgründe:

Der Senat entscheidet im Einverständnis mit den Beteiligten gemäß § 90 Abs. 2 FGO ohne mündliche Verhandlung.

Die zulässige Klage ist unbegründet.

I.

Die Klage ist zulässig.

Nach § 63 Abs. 1 Nr. 1 FGO ist die Klage gegen die Behörde zu richten, die den ursprünglichen Verwaltungsakt erlassen hat. Die Einspruchsentscheidung wurde am 20.07.2005 durch das Finanzamt Hamburg-1 erlassen. Die Klägerin hat ihre Klage zu Recht gegen das Finanzamt Hamburg-1 gerichtet. Nach Einreichung der Klage am 25.08.2005 wurde dieses Finanzamt mit Wirkung vom 01.10.2005 aufgelöst, und die Zuständigkeit ging aufgrund der Änderung der Zuständigkeitsanordnung der Finanzämter in Hamburg (Amtl. Anz. 1997, ...) auf den Beklagten über.

II.

Die Klage hat in der Sache keinen Erfolg.

Der angefochtene Bescheid über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen 2000, der Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag und der Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2000, jeweils vom 11.08.2003, und die Einspruchsentscheidung vom 20.07.2005 sind rechtmäßig. Zu Recht hat der Beklagte die § 6b-Rücklage aufgelöst und einen Gewinnzuschlag nach § 6 b Abs. 7 EStG vorgenommen. Die § 6 b-Rücklage war aufzulösen, weil die Rücklage nicht wirksam übertragen werden konnte. Die Voraussetzungen für eine Übertragung der Rücklage gem. § 6b EStG auf das der Partenreederei gehörende Schiff liegen nicht vor. Die Berechnung des Gewinnzuschlages nach § 6 b Abs. 7 EStG ist rechtmäßig.

Gem. § 52 Abs. 18 S. 2 EStG ist § 6 b in der Fassung des Gesetzes vom 24. März 1999 (BGBl. I S. 402) erstmals auf Veräußerungen anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 1998 vorgenommen werden. Für Veräußerungen, die vor diesem Zeitpunkt vorgenommen worden sind, ist § 6 b EStG in der im Veräußerungszeitpunkt geltenden Fassung weiter anzuwenden.

Da die Klägerin die § 6 b-Rücklage in 1997 gebildet hat, ist die Übertragung der Rücklage nach § 6 b EStG in der Fassung von 1997 zu beurteilen.

Nach § 6 b Abs. 1 EStG in der 1997 geltenden Fassung kann ein Steuerpflichtiger, der Anteile an Kapitalgesellschaften veräußert, im Wirtschaftsjahr der Veräußerung von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten der in Satz 2 bezeichneten Wirtschaftsgüter, die im Wirtschaftsjahr der Veräußerung oder im vorangegangenen Wirtschaftsjahr angeschafft oder hergestellt worden sind, einen Betrag bis zur Höhe von 50 vom Hundert des bei der Veräußerung entstandenen Gewinns abziehen. Der Abzug ist insbesondere zulässig bei den Anschaffungs- oder Herstellungskosten von abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgütern oder bestimmten Arten von Anteilen an Kapitalgesellschaften. Gem. § 6 b Abs. 3 EStG gilt, dass der Steuerpflichtige, soweit er den Abzug nach Absatz 1 nicht vorgenommen hat, im Wirtschaftsjahr der Veräußerung eine den steuerlichen Gewinn mindernde Rücklage bilden kann. Bis zur Höhe dieser Rücklage können von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten der in Absatz 1 Satz 2 bezeichneten Wirtschaftsgüter, die in den folgenden vier Wirtschaftsjahren angeschafft oder hergestellt worden sind, im Wirtschaftsjahr ihrer Anschaffung oder Herstellung ein Betrag abgezogen werden. Bei dem Abzug gelten die Einschränkungen des Absatzes 1 Satz 2 Nr. 2 bis 5 sowie Absatz 1 Satz 3 und 4 entsprechend. Die Rücklage ist in Höhe des abgezogenen Betrags gewinnerhöhend aufzulösen. Ist eine Rücklage am Schluss des vierten auf ihre Bildung folgenden Wirtschaftsjahrs noch vorhanden, so ist sie in diesem Zeitpunkt gewinnerhöhend aufzulösen, soweit nicht ein Abzug von den Herstellungskosten von Gebäuden in Betracht kommt, mit deren Herstellung bis zu diesem Zeitpunkt begonnen worden ist; ist die Rücklage am Schluss des sechsten auf ihre Bildung folgenden Wirtschaftsjahrs noch vorhanden, so ist sie in diesem Zeitpunkt gewinnerhöhend aufzulösen.

Gem. § 6 b Abs. 4 EStG ist Voraussetzung für die Anwendung der Absätze 1 und 3, dass der Steuerpflichtige den Gewinn nach § 4 Abs. 1 EStG oder § 5 EStG ermittelt, die angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgüter zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte gehören, der bei der Veräußerung entstandene Gewinn bei der Ermittlung des im Inland steuerpflichtigen Gewinns nicht außer Ansatz bleibt und der Abzug nach Absatz 1 und die Bildung und Auflösung der Rücklage nach Absatz 3 in der Buchführung verfolgt werden können.

Gem. § 6 b Abs. 7 EStG gilt, dass soweit eine nach Absatz 3 Satz 1 gebildete Rücklage gewinnerhöhend aufgelöst wird, ohne dass ein entsprechender Betrag nach Absatz 3 abgezogen wird, der Gewinn des Wirtschaftsjahrs, in dem die Rücklage aufgelöst wird, für jedes volle Wirtschaftsjahr, in dem die Rücklage bestanden hat, um 6 vom Hundert des aufgelösten Rücklagenbetrags zu erhöhen ist.

a) Die Klägerin war 1997 unstreitig berechtigt, eine Rücklage gem. § 6 b EStG zu bilden, als sie ihre Aktien an der K KGaA veräußert hat, denn gem. der im Jahr 1997 geltenden Fassung gehörten Anteile an Kapitalgesellschaften zu den in § 6 b Abs. 1 Satz 1 EStG aufgeführten Wirtschaftsgütern, bei denen die Bildung einer § 6 b EStG-Rücklage zulässig gewesen ist. Aktien einer KGaA sind Kapitalanteile im Sinne dieser Vorschrift.

b) Die von der Klägerin gewählte Übertragung der Rücklage auf das der Partenreederei gehörende Schiff war jedoch nicht gem. § 6 Abs. 1 Satz 2 und Abs. 3 EStG zulässig.

aa) Die Klägerin hatte nicht die Möglichkeit, die Rücklage auf ihre Beteiligung an der Partenreederei zu übertragen, denn Beteiligungen an Personengesellschaften bzw. Partenreedereien sind weder im § 6 b EStG Satz 1, noch in Satz 2 als Übertragungsziele aufgeführt.

bb) Auch die Möglichkeit, die Rücklage auf den Eigentumsanteil am Schiff direkt zu übertragen, bestand nicht.

Grundsätzlich konnten Rücklagen gem. § 6 b EStG in der im Streitjahr geltenden Fassung auf Schiffe übertragen werden, obwohl Schiffe in § 6 b Abs. 1 Satz 2 EStG nicht ausdrücklich benannt werden. Wohl aber handelt es sich bei Schiffen um abnutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter im Sinne von § 6 b Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG, deren betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer, im Gegensatz zur Regelung in § 6 b Abs. 1 Satz 1 EStG, nicht mindestens 25 Jahre betragen muss (so auch Schmidt- Glanegger § 6 b EStG Rn. 24). Außerdem ergibt sich aus Satz 3 und der dort erfolgten Gleichstellung der Erweiterung des Ausbaus und des Umbaus von Schiffen mit deren Anschaffung oder Herstellung, dass auch Schiffe Reinvestitionsobjekte sein sollen und wohl nur nicht explizit, wie im Satz 1, aufgezählt worden sind.

Entscheidend ist jedoch, dass das Schiff nicht der Klägerin sondern der Partenreederei gehört. Dabei muss hier nicht entschieden werden, ob die Partenreederei eine Bruchteils- oder eine Gesamthandsgemeinschaft ist (hierzu siehe z.B. Rabe, Seehandelsrecht, § 489 Rn. 6 m.w.N.).

Durch § 6 b EStG wird die Möglichkeit geschaffen, dass ein Steuerpflichtiger die § 6b-Rücklage auf Wirtschaftsgüter seines Betriebes überträgt. Die EStRl erweitern den Anwendungsbereich des § 6 b EStG in R 41b Abs. 6 und Abs. 7 Nr. 4 auch auf solche Wirtschaftsgüter, die nicht zum Betrieb des Steuerpflichtigen sondern zum Betriebsvermögen einer Personengesellschaft gehören, an der der Steuerpflichtige beteiligt ist, soweit die Wirtschaftsgüter dem Steuerpflichtigen als Mitunternehmer zuzurechnen sind.

Es muss an dieser Stelle nicht entschieden werden, ob diese Richtlinie mit dem Gesetz vereinbar ist. Auch kann dahingestellt bleiben, ob die Richtlinie auch auf die Fälle anzuwenden ist, in denen nicht die Mitunternehmer, sondern die Gesellschaft an einer anderen Personengesellschaft beteiligt ist. Dagegen könnte sprechen, dass die § 6b-Rücklage stets bezogen auf den einzelnen Gesellschafter und nicht auf die Gesellschaft zu beurteilen ist und im Streitfall die Klägerin und nicht ihre Gesellschafter an der Partenreederei beteiligt sind, so dass das Wirtschaftsgut Schiff nicht unmittelbar den Mitunternehmern der Klägerin sondern der Klägerin selbst zugerechnet wird.

Denn eine Übertragung der Rücklage wäre auch dann nicht zulässig gewesen, wenn die Richtlinie, wie es die Klägerin vorträgt, erweiternd auszulegen ist.

Zwar wäre die gem. § 6 b Abs. 3 Nr. 1 EStG bestehende Übertragungsfrist eingehalten worden. Eine wirksame Übertragung scheitert jedoch an § 6 b Abs. 4 EStG.

Gem. § 6 b Abs. 4 Nr. 1 EStG ist Voraussetzung für die Anwendung der Abs. 1 und 3, dass der Steuerpflichtige den Gewinn nach § 4 Abs. 1 oder 5 EStG ermittelt.

Die Klägerin ermittelt ihren Gewinn gem. §§ 4 Abs. 1 bzw. 5 EStG. Das ist jedoch nicht ausreichend. Notwendige Voraussetzung für eine wirksame Übertragung wäre es auch gewesen, dass die Partenreederei ebenfalls ihren Gewinn gem. §§ 4 Abs. 1 oder 5 EStG ermittelt. Das ist jedoch nicht der Fall.

Steuerpflichtiger im Sinne von § 6 b Abs. 4 EStG ist nicht nur die Klägerin, sondern auch die Partenreederei. Denn wenn man den Anwendungsbereich des § 6 b EStG auf die Übertragung auf andere Gesellschaften in der Art erweitert, wie es die Klägerin begehrt, muss der Begriff des Steuerpflichtigen im Rahmen des § 6 b Abs. 4 EStG in der Weise ausgelegt werden, dass dann auch die Gesellschaft, auf die die Rücklage übertragen wird, Steuerpflichtiger ist und dementsprechend ihren Gewinn nach § 4 Abs. 1 oder 5 EStG ermitteln muss. D.h. die betroffenen Betriebe bzw. Gesellschaften, also sowohl der veräußernde als auch der anschaffende Betrieb, müssen eine Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 bzw. § 5 EStG vornehmen (so auch z.B. Herrmann/Heuer/Raupach-Heuer § 6 b Rn. 270 EStG; Lademann/Söffing-Welbers § 6 b Rn. 35 EStG)

Zu Unrecht beruft sich die Klägerin auf das Fehlen einer entsprechenden einschränkenden Regelung im Gesetz. Zwar ist nicht ausdrücklich in § 6 b Abs. 4 EStG geregelt, dass auch die Gesellschaft, auf die die Rücklage übertragen werden soll, ihren Gewinn nach § 4 Abs. 1 oder 5 EStG ermittelt. Gesetzlich wurde aber auch nicht die Zulässigkeit der Übertragung der Rücklage auf ein Wirtschaftsgut geregelt, welches sich in dem Betriebsvermögen einer anderen Gesellschaft befindet, diese Auslegung der Norm ergibt sich lediglich aus der ESt-Richtlinie.

Durch § 6 b Abs. 4 EStG soll sichergestellt werden, dass durch die Übertragung der § 6 b-Rücklage nicht eine Realisierung von stillen Reserven gefährdet wird. Nur bei Gewinnermittlungen nach § 4 Abs. 1 bzw. 5 EStG ist sichergestellt, dass durch die Übertragung der Rücklage eine Reduzierung der Anschaffungskosten erfolgt und damit durch spätere niedrigere Abschreibung eine Versteuerung tatsächlich durchgeführt wird. Es ergibt sich deswegen aus dem Sinn und Zweck der Regelung, dass dementsprechend auch derjenige seinen Gewinn gem. § 4 Abs. 1 oder § 5 EStG ermitteln muss, auf den die Rücklage übertragen wird. Das Ziel der Sicherstellung der Besteuerung der stillen Reserven im Inland wird zusätzlich noch durch die Regelungen des § 6 b Abs. 4 Nr. 2 und 3 EStG unterstrichen.

Die Partenreederei, an der die Klägerin beteiligt ist, ermittelt ihren Gewinn ab dem 01.01.2000 nach § 5 a EStG, denn sie hat zur Tonnagebesteuerung optiert. Nach der Option berechnet sich der Gewinn der Partenreederei nicht mehr nach § 4 Abs. 1 bzw. § 5 EStG, sondern nur noch nach der Tonnage (Nettotonnen) ihres im internationalen Verkehr betriebenen Handelsschiffes . Abschreibungen wirken sich im Rahmen des § 5 a EStG nicht auf die Höhe des Gewinns aus, d.h. für die Ermittlung des Gewinns der Partenreederei ist es nicht erheblich, ob ein Wirtschaftsgut ein höheres oder niedrigeres Abschreibungsvolumen hat. Lediglich durch den festgestellten Unterschiedsbetrag ( § 5 a Abs. 4 EStG) werden die in der Zeit vor der Option entstandenen stillen Reserven erfasst. Allerdings wird der Unterschiedsbetrag lediglich einmal festgestellt, nämlich gem. § 5 a Abs. 4 Satz 1 EStG zum Schluss des Wirtschaftsjahres, das der erstmaligen Anwendung des Absatzes 1 vorangeht. Nur unter den in § 5 a Abs. 4 EStG geregelten Voraussetzungen wird der Unterschiedsbetrag dem nach § 5 a Abs. 1 Satz EStG berechneten Gewinn hinzugerechnet. Hieraus folgt, dass erst im Fall des Ausscheidens der Klägerin als Mitunternehmerin aus der Partenreederei oder bei Veräußerung des Schiffs durch die Partenreederei etwaige stille Reserven des Schiffes versteuert werden müssten. Allerdings gilt dies auch nur für solche stillen Reserven, die in der Zeit vor der Option zur Tonnagesteuer entstanden sind. Die Klägerin wollte ihre Rücklage aber erst im Jahr 2000 übertragen und damit zu einem Zeitpunkt, als der Unterschiedsbetrag bereits festgestellt worden war (zum 31.12.1999). Damit hätten die durch die Übertragung der Rücklage übertragenen stillen Reserven auch bei der Veräußerung des Schiffs keinen Einfluss auf die Besteuerung, weil ein Unterschiedsbetrag für dieses Wirtschaftsgut nicht festgestellt werden müsste.

Das hier dargestellte Ergebnis wird auch durch § 5 a Abs. 5 EStG gestützt. § 5 a Abs. 5 EStG regelt, dass Rücklagen gem. § 6 b EStG beim Übergang zur Gewinnermittlung nach Abs. 1 dem Gewinn im Erstjahr zuzurechnen sind. Dies ist auch konsequent, da die Übertragung der Rücklage im Rahmen von § 5 a EStG nicht zu einer Realisierung der stillen Reserven führen würde. Aus dieser Regelung folgt dann aber erst recht, dass dann die Bildung neuer Rücklagen oder aber auch die Übertragung von neu gebildeten Rücklagen auf Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens von Gesellschaften nicht möglich ist, wenn diese Gesellschaft ihren Gewinn nach § 5 a EStG ermittelt.

Durch § 6 b EStG soll lediglich dem Steuerpflichtigen ermöglicht werden, die Realisierung für eine bestimmte, im Gesetz geregelte Zeit zu verschieben. Durch die Übertragung der Rücklage auf eine Gesellschaft, welche ihren Gewinn nach § 5 a EStG ermittelt, wäre nicht sichergestellt, dass eine Versteuerung der stillen Reserven überhaupt stattfindet. In jedem Fall würde die Versteuerung der stillen Reserven aber nicht innerhalb des in § 6 b Abs. 3 Satz 4 EStG vorgesehenen Zeitraums durchgeführt werden.

cc) Die Klägerin konnte ihre Rücklage nicht in der Weise übertragen, wie sie es vorgesehen hatte. Die Rücklage war deswegen gewinnerhöhend aufzulösen. Zwar hätte die Klägerin die Möglichkeit gehabt, ihr Wahlrecht abweichend auszuüben, insbesondere hätte sie die Auflösung erst im Jahr 2001 vornehmen können. Sie hat jedoch ihr Wahlrecht ausdrücklich nicht anders ausgeübt, trotz ausdrücklicher Nachfrage des Gerichts.

dd) Die Höhe der Auflösung der Rücklage und die Berechnung des Gewinnzuschlages gem. § 6 b Abs. 7 EStG ist weder von der Klägerin moniert worden, noch sind Fehler ersichtlich.

III.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Die Revision wird gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen, da es sich bei der streitigen Frage um eine Frage von grundsätzlicher Bedeutung handelt.

Ende der Entscheidung