Judicialis Rechtsprechung

Die Kläger sind Eheleute und reichten am 12.04.2001 beim Finanzamt A für das Streitjahr 1998 eine Einkommensteuererklärung ein, in der sie einen Verlustabzug nach § 10d des Einkommensteuergesetzes - EStG - gemäß einem - nicht ergangenem - Verlustfeststellungsbescheid zum 31.12.1997 von 2.176.410,-- DM beantragten. Als Einkünfte erklärten die Kläger jeweils bezogenen Arbeitslohn aus einer Anstellung bei der B-GmbH, wobei gemäß den Lohnsteuerkarten Lohnsteuer nach der Steuerklasse IV einbehalten worden war. Der Arbeitslohn der Klägerin resultierte aus ihrer Anstellung als Geschäftsführerin der B-GmbH, deren Alleingesellschafterin sie zugleich war.

Nachdem die Kläger am 26.10.1999 an die Abgabe der Einkommensteuer 1998 erinnert worden waren, beantragten sie durch ihren Bevollmächtigten am 19.11.1999 Fristverlängerung bis zum 28.02.2000.

Die Kläger hatten zuvor beim Hessischen Finanzgericht eine Klage erhoben, mit der sie begehrten, zum 31.12.1990 einen verbleibenden Verlust im Hinblick auf einen angeblich entstandenen Auflösungsverlust nach § 17 EStG aus der Beteiligung der Klägerin an der B-GmbH festzustellen. Mit Schreiben des Bevollmächtigten der Kläger vom 22.09.2000 fragte dieser im Hinblick darauf, dass das Konkursverfahren über das Vermögen der GmbH erst im Jahre 1998 abgeschlossen worden sei und unter Bezugnahme auf das Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 25. Januar 2000 VIII R 63/98 (BStBl II 2000, 343) beim Finanzamt A an, ob dieses bereit sei, die Verluste nach § 17 EStG zu berücksichtigen, wenn diese in der Steuererklärung 1998 geltend gemacht würden, wobei auf den Wohnsitzwechsel der Kläger nach C hinwiesen wurde. Mit Verfügung vom 08.11.2000 erwiderte das Finanzamt A, dass es bitte, die Einkommensteuererklärung 1998 beim Finanzamt A einzureichen, das Finanzamt werde den Vorgang dann an das Finanzamt C weiterleiten, welches darüber zu entscheiden habe, ob der Verlust berücksichtigt werden könne. Ferner bat es um Erledigung binnen 6 Wochen.

Mit Bescheid vom 17.10.2001 lehnte das beklagte Finanzamt den Antrag auf Veranlagung zur Einkommensteuer 1998 unter Hinweis auf die Möglichkeit eines Antrags auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand mit der Begründung ab, dass die Einkommensteuererklärung nicht innerhalb der Antragsfrist des § 46 Abs. 2 Nr. 8 Satz 2 EStG von zwei Jahren nach Ablauf des betreffenden Kalenderjahres beim Finanzamt eingegangen sei. Gegen diesen Bescheid erhoben die Kläger am 19.11.2001 Einspruch und beriefen sich auf § 46 Abs. 2 Satz 3 EStG und darauf, dass nach dem Urteil des BFH in BStBl II 1987, 338, ein Antrag auf Fristverlängerung als Antrag auf Veranlagung zu werten sei. Mit Schriftsatz vom 22.01.2002 beantragten die Kläger vorsorglich wegen etwaiger Fristversäumnis Wiedereinsetzung in den vorigen Stand, da erst mit der neueren Rechtsprechung des BFH im Urteil vom 25. Januar 2000 klargestellt worden sei, dass der Auflösungsverlust im Jahre 1998 entstanden sei. Im Übrigen seien die Fristen gehemmt gewesen, nachdem die Verlustvorträge Gegenstand eines gerichtlichen Verfahrens gewesen seien.

Mit Einspruchsentscheidung vom 30.04.2002, zur Post gegeben am 02.05.2002, wies das beklagte Finanzamt den Einspruch unter Verneinung einer Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zurück. Mit der am 31.05.2002 erhobenen Klage begehren die Kläger das Finanzamt zu verpflichten, die Veranlagung zur Einkommensteuer 1998 durchzuführen.

Die Kläger sind der Auffassung, für das Jahr 1998 sei eine Pflichtveranlagung zur Einkommensteuer nach § 46 Abs. 2 Nr. 3 EStG durchzuführen, da die Klägerin zum Personenkreis des § 10c Abs. 3 EStG gehört habe. Dies ergebe sich daraus, dass die B-GmbH zum 01.06.1998 zugunsten der Klägerin, geboren im Jahre 1958, bei einem Versicherungsunternehmen eine Direktversicherung in Form einer kapitalbildenden Lebensversicherung mit Berufsunfähigkeits-Zusatzversicherung mit einer Laufzeit von 25 Jahren mit einem Jahresbeitrag von 3.408,-- DM bei einer Zahlung der Versicherung von 81.503,-- DM im Todesfall abgeschlossen habe. Im Übrigen sei das Urteil des BFH vom 16.12.1986 nach wie vor anwendbar und auch der Wiedereinsetzungsantrag begründet gewesen, da die Rechtslage zur Berücksichtigung von Auflösungsverlusten nach § 17 EStG keineswegs eindeutig gewesen sei, wie das Urteil des FG Hamburg vom 11.07.2001 VI 150/99 verdeutliche, wonach ein Auflösungsverlust nach § 17 EStG erst mit Löschung der Gesellschaft im Handelsregister entstehe.

Die Kläger beantragen,

den Beklagten unter Aufhebung des Ablehnungsbescheids vom 17.10.2001 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30.04.2002 zu verpflichten, für das Jahr 1998 eine Einkommensteuerveranlagung durchzuführen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte ist der Auffassung, die Voraussetzungen für eine Pflichtveranlagung nach § 46 EStG lägen nicht vor. Die Aufforderung zur Abgabe einer Einkommensteuererklärung 1998 vom 26.10.1999 bewirke gemäß Urteil des BFH vom 8. Mai 1979 (BStBl II 1979, 676) keine Verlängerung der Abgabefristen. Zudem sei der Antrag auf Fristverlängerung nicht als Antrag auf Veranlagung zur Einkommensteuer zu werten; das Urteil des BFH vom 16.12.1986 sei nicht einschlägig, da seit 1991 die Regelung des § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG ausdrücklich vorsehe, dass der Antrag auf Veranlagung durch Abgabe einer Einkommensteuererklärung zu stellen sei. Im Übrigen bedürfte es auch nach diesem Urteil weiterer besonderer Umstände, um im allgemeinen Fristverlängerungsantrag einen Antrag auf Veranlagung erblicken zu können. Solche lägen nicht vor. Auch der im Klageverfahren vorgelegte Versicherungsvertrag begründe keine Pflichtveranlagung nach § 46 Abs. 2 Nr. 3 EStG, denn es habe zu keinem Zeitpunkt im Streitjahr zugunsten der Klägerin ein Anspruch auf eine ungekürzte Vorsorgepauschale bestanden.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die gewechselten Schriftsätze in der Akte verwiesen.

Dem Gericht lag die für die Kläger beim Beklagten geführte Einkommensteuerakte 1998 einschließlich Rechtsbehelfsverfahren vor. Diese war Gegenstand des Verfahrens.

Gründe

Die Klage ist unbegründet.

Besteht - wie im Streitfall - das Einkommen ganz oder teilweise aus Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, von denen ein Steuerabzug vorgenommen worden ist - hier Lohnsteuerabzug -, so wird eine Veranlagung zur Einkommensteuer nur durchgeführt, wenn eine der Voraussetzungen des § 46 Abs. 2 EStG in der im Streitjahr gültigen Fassung erfüllt ist.

1. Die Voraussetzungen für eine Pflichtveranlagung nach § 46 Abs. 2 Nr. 3 EStG - eine andere Variante der Pflichtveranlagung kommt ersichtlich nicht in Betracht - lagen im Streitfall nicht vor. Nach dieser Vorschrift wird eine Veranlagung durchgeführt, wenn für einen Steuerpflichtigen, der zu dem Personenkreis des § 10c Abs. 3 EStG gehört, die Lohnsteuer im Veranlagungszeitraum oder für einen Teil des Veranlagungszeitraumes nach den Steuerklassen I bis IV der allgemeinen Lohnsteuertabelle (§ 38c Abs. 1 EStG) zu erheben war. Dies war im Streitfall nicht gegeben. Denn weder gehörte - unstreitig der Kläger - noch die Klägerin zum Personenkreis des § 10c Abs. 3 EStG. Die Klägerin unterlag als Alleingesellschafterin und Geschäftsführerin zwar nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht. Ihre Zugehörigkeit zum Personenkreis des § 10c Abs. 3 Nr.2 EStG - der allein im Streitfall in Betracht käme - scheitert jedoch daran, dass sie nicht im Zusammenhang mit einer Berufstätigkeit auf Grund vertraglicher Vereinbarung Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung erworben hat. Denn die Prämienzahlungen der B-GmbH an die Versicherungsgesellschaft erfolgten im Rahmen einer Direktversicherung zugunsten der Klägerin. Dafür spricht schon die Bemessung der Jahresprämie mit 3.408,-- DM, was es nach § 40b EStG dem Arbeitgeber ermöglicht, die Lohnsteuer von den Beiträgen für die Direktversicherung mit einem Pauschsteuersatz von 20 v.H. der Beiträge zu erheben. Aus der Regelung des § 40b EStG ergibt sich, dass es sich bei Leistungen des Arbeitgebers von Beiträgen zu einer Direktversicherung zugunsten des Arbeitnehmers dem Grunde nach um Arbeitslohn des Arbeitnehmers handelt. Damit stellen die Zahlungen an die Direktversicherung Beitragszahlungen des Arbeitnehmers selbst dar, bei denen lediglich der Zahlungsweg durch unmittelbare Leistung eines Dritten an das Versicherungsunternehmen abgekürzt wird mit der Folge, dass die aus der Direktversicherung erworbenen Anwartschaftsrechte auf Grund eigener Beitragsleistung des Arbeitnehmers erworben wurden, selbst wenn nur eine pauschale Lohnversteuerung erfolgt sein sollte (vgl. hierzu auch FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 15. November 2001 4 K 2670/99, EFG 2002, 190, m.w.N.; Hessisches FG, Urteil vom 24. August 2000 12 K 4188/98, juris). Soweit sich die Kläger in der mündlichen Verhandlung auf das Urteil des BFH vom 16.10.2002 XI R 25/01, BStBl II 2004, 546, berufen haben, ergibt sich für den Streitfall nichts anders. Dort hatte der BFH entschieden, dass eine dem Alleingesellschafter und Geschäftsführer einer GmbH von der GmbH zugesagte Altersrente auch dann durch eigene Beiträge des Gesellschafters erworben wird, wenn es sich bei der Zusage um eine verdeckte Gewinnausschüttung handelt. Dies steht nicht im Widerspruch zur Rechtsauffassung des Senats.

2. Da die Voraussetzungen für eine Pflichtveranlagung im Streitfall nicht vorlagen, war nach § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG eine Veranlagung nur durchzuführen, wenn diese beantragt wurde. Nach § 46 Abs. 2 Nr. 8 Satz 2 EStG ist der Antrag bis zum Ablauf des auf den Veranlagungszeitraum folgenden zweiten Kalenderjahrs durch Abgabe einer Einkommensteuererklärung zu stellen. Mithin war die Veranlagung im Streitfall bis zum 31.12.2000 durch Abgabe einer Einkommensteuererklärung für 1998 zu stellen. Dies ist nicht erfolgt, da die Kläger erst am 12.04.2001 - mithin verspätet - eine Einkommensteuererklärung für 1998 eingereicht haben. Bei der Frist nach § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG handelt es sich um eine gesetzliche Ausschlussfrist, die nicht verlängert werden kann (BFH, Urteil vom 3. Juni 1986 IX R 121/83, BStBl II 1987, 421). Gegen die Verfassungsmäßigkeit dieser Frist bestehen keine Bedenken (vgl. BFH, Urteil vom 8. April 1986 IX R 212/84, BStBl II 1986, 790).

Soweit die Kläger am 26.10.1999 zur Abgabe einer Einkommensteuererklärung für 1998 aufgefordert wurden, führte dies nicht zu einer Verlängerung der Antragsfrist oder zu einer Pflicht zur Veranlagung vom Amts wegen. Denn eine Aufforderung zur Abgabe einer Einkommensteuererklärung begründet weder eine bindende Zusage für eine fristungebundene Antragsveranlagung noch hindert sie das Enden der Antragsfrist (vgl. BFH, Urteil vom 8. Mai 1979 VIII R 78/77, BStBl II 1979, 676; Beschluss vom 8. September 2003 VI B 165/02, BFH/NV 2004, 42).

Entgegen der Auffassung der Kläger war auch der Antrag auf Fristverlängerung vom 19.11.1999 nicht ausnahmsweise als Antrag auf Veranlagung zu werten. Soweit sich die Kläger hierbei auf das Urteil des BFH vom 16. Dezember 1986 IX R 149/85 (BStBl II 1987, 338) beziehen, war dieses Urteil nach dem Ergehen der Gesetzesänderung in § 46 Abs. 2 Nr. 8 Satz 2 EStG zum Jahre 1991 auf den Streitfall nicht mehr anwendbar. Denn das genannte Urteil beruht maßgeblich auf dem Umstand, dass bis zum Jahre 1991 ein Antrag auf Veranlagung - mangels gesetzlicher Bestimmung über die Form des Antrags - nicht nur durch Abgabe einer Einkommensteuererklärung gestellt werden konnte. Der BFH führte in der vorgenannten Entscheidung aus, dass Voraussetzung für die Annahme eines Antrags auf Veranlagung lediglich sei, dass das Begehren auf Durchführung der Veranlagung zur Berücksichtigung von Verlusten hinreichend deutlich zum Ausdruck gekommen sein müsse, was allerdings bei einem nur allgemein gehaltenen Antrag auf Verlängerung der Frist zur Abgabe der Einkommensteuererklärung grundsätzlich nicht der Fall sei, außer wenn das Finanzamt bereits im vorangegangenen Veranlagungszeitraum eine Antragsveranlagung durchgeführt hatte und auf Grund dessen annehmen konnte, dass auch für die nachfolgenden Veranlagungszeiträume die materiellen Voraussetzungen für eine Antragsveranlagung gegeben sind. Ob diese Voraussetzungen im Streitfall überhaupt erfüllt gewesen wären - da lediglich ein allgemeiner Fristverlängerungsantrag gestellt worden war - mag dahingestellt bleiben. Denn jedenfalls ab dem Veranlagungszeitraum 1991 und damit nach Ergehen der genannten BFH-Entscheidung hat sich die Rechtslage dahingehend geändert, dass nach § 46 Abs. 2 Nr. 8 Satz 2 EStG von Gesetzes wegen vorgeschrieben ist, in welcher Form ein Antrag auf Veranlagung - nämlich zwingend durch Abgabe einer Einkommensteuererklärung - zu stellen ist.

3. Eine Veranlagung zur Einkommensteuer 1998 war daher nur dann noch vorzunehmen, wenn den Klägern gemäß § 110 der Abgabenordnung - AO - wegen unverschuldeter Versäumnis der Antragsfrist Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu gewähren war. Dies war nicht der Fall.

Im Streitfall bedurfte es eines Antrags auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand. Denn Wiedereinsetzung ohne Antrag kann gewährt werden, wenn die versäumte Rechtshandlung innerhalb der Antragsfrist - binnen eines Monats nach Wegfall des Hindernisses - nachgeholt wird, wobei auch innerhalb der Antragsfrist die Tatsachen vorzutragen sind, welche die Wiedereinsetzung begründen; ist letzteres nicht geschehen, kann Wiedereinsetzung nur gewährt werden, wenn der Wiedereinsetzungsgrund gerichtsbekannt bzw. amtsbekannt oder offenkundig ist (vgl. BFH-Beschluss vom 7. Januar 2004 X R 38/03, juris, zu § 56 Abs. 3 FGO; BFH-Urteil vom 17. September 1987 III R 259/84, BFH/NV 1988, 681). Daher war im Streitfall eine Wiedereinsetzung auch ohne Antrag allenfalls dann zu gewähren, wenn dem Finanzamt bei Abgabe der Einkommensteuererklärung am 12.04.2001 solche Umstände bekannt - amtsbekannt oder offenkundig - gewesen wären, die bereits eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand von Amts wegen gerechtfertigt hätten. Dies war jedoch nicht der Fall. Insbesondere begründete der Umstand, dass die Kläger über ihren Bevollmächtigten am 19.11.1999 einen allgemeinen Fristverlängerungsantrag bis zum 28.02.2000 gestellt hatten, keinen besonderen Vertrauenstatbestand zugunsten der Kläger, auf Grund dessen eine Abgabe der Einkommensteuererklärung 1998 im Falle einer Antragsveranlagung über den 31.12.2000 hinaus als unverschuldet anzusehen gewesen wäre. Denn dieser Fristverlängerungsantrag erfolgte im vereinfachten Verfahren gemäß den gleichlautenden Erlassen der obersten Finanzbehörden der Länder (vgl. BStBl I 1999, 152), so dass auch für die beratenen Kläger ersichtlich vom Finanzamt bei der Bearbeitung des Antrags im vereinfachten Verfahren die Frage, ob eine Pflicht zur Veranlagung besteht, nicht geprüft wurde oder werden musste.

Nach § 110 Abs. 1 Satz 1 AO ist auf Antrag Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu gewähren, wenn jemand ohne Verschulden verhindert war, eine gesetzliche Frist einzuhalten. Der Antrag ist innerhalb eines Monats nach Wegfall des Hindernisses zu stellen, § 110 Abs. 2 AO. Vorliegend haben die Kläger nicht binnen eines Monats nach Wegfall des Hindernisses unter Darlegung der Wiedereinsetzungsgründe rechtzeitig die Wiedereinsetzung beantragt. Denn bereits mit dem Bescheid vom 17.10.2001 lehnte das beklagte Finanzamt die Veranlagung unter Hinweis auf die verspätete Abgabe der Einkommensteuererklärung und unter Hinweis auf die Möglichkeit eines Antrags auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand ab. Damit aber war ein etwaiges Hindernis spätestens mit Bekanntgabe des Ablehnungsbescheides vom 17.10.2001 weggefallen, so dass die Kläger gehalten waren, binnen eines Monats Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu beantragen. Dies haben sie jedoch nicht getan, sondern lediglich am 19.11.2001 Einspruch erhoben. Den Antrag auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand haben sie erst mit Schriftsatz vom 22.01.2002 gestellt, mithin verspätet. Die Versäumnis der Wiedereinsetzungsantragsfrist erfolgte ebenfalls nicht unverschuldet. Eine Fristversäumnis ist verschuldet, wenn der Steuerpflichtige die gebotene und ihm mögliche Sorgfalt bei der Fristwahrung außer Acht lässt und dadurch die Frist versäumt, vorausgesetzt, dass er die Versäumnis hätte voraussehen können und ihm ein anderes Verhalten zuzumuten war (BFH, Urteil vom 4. März 1998 XI R 44/97, BFH/NV 1998, 1056). Hierbei sind die besonderen Umstände des Falles und die persönlichen Verhältnisse des Betroffenen zu berücksichtigen ( vgl. zu § 173 AO: BFH, Urteil vom 3. Februar 1983 IV R 153/80, BStBl II 1983, 324). Vorliegend waren die Kläger durch einen rechtskundigen, berufsmäßigen Bevollmächtigten vertreten, dem gegenüber auch der Ablehnungsbescheid vom 17.10.2001 mit einem Hinweis auf die Möglichkeit, einen Antrag auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu stellen, bekanntgegeben wurde. Diesem musste daher auch bekannt sein, dass ein etwaiger Antrag auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand binnen eines Monats zu stellen war. Insoweit erfolgte die Versäumnis der Frist zur Beantragung der Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nicht unverschuldet und war den Klägern nach § 110 Abs. 1 Satz 2 AO zuzurechnen.

Auch ungeachtet des Umstandes, dass bereits der Antrag auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand schuldhaft verspätet gestellt worden war, wäre im Streitfall eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand wegen des Versäumnisses der Frist zur Beantragung einer Veranlagung auch nicht in Betracht gekommen. Denn insoweit erfolgte diese Fristversäumnis ebenfalls nicht unverschuldet. Denn den durch einen berufsmäßigen Vertreter vertretenen Klägern hätte auf Grund des eindeutigen Wortlauts des § 46 Abs. 2 Nr. 8 Satz 2 EStG bekannt sein müssen, dass die Berücksichtigung eines Verlustes nach § 17 EStG im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung 1998 nur dann in Betracht kommt, wenn rechtzeitig, d.h. bis zum Ablauf des Jahres 2000 eine Steuererklärung eingereicht würde. Da die Kläger bereits mit Schriftsatz vom 22.09.2000 eine Berücksichtigung des Verlustes nach § 17 EStG im Jahre 1998 zumindest ernsthaft in Erwägung gezogen hatten, musste sich ihnen auch aufdrängen, dass die Berücksichtigung eines solchen Verlustes im Rahmen einer Einkommensteuerveranlagung des Jahres 1998 zwingend eine Antragsveranlagung erfordert und daher der Antrag rechtzeitig durch Abgabe einer Einkommensteuererklärung zu stellen war. Auch wenn es für die Kläger - trotz der von ihnen zitierten einschlägigen Entscheidung des Bundesfinanzhofs vom 25.01.2000 - damals noch unklar gewesen sein sollte, ob der Verlust tatsächlich im Jahre 1998 zu berücksichtigen ist, war diese Unklarheit im Ergebnis nicht ursächlich für die Versäumnis der Antragsfrist. Denn insoweit war für die steuerlich beratenen Kläger im Hinblick auf die Regelung des § 46 EStG ersichtlich, dass ein Verlust im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung 1998 - wenn überhaupt - nur im Wege eines fristgebundenen Antrags auf Veranlagung zu berücksichtigen war. Da sie bereits im September 2000 ernsthaft erwogen haben, dass der Verlust im Jahre 1998 zu berücksichtigen sein könnte, waren sie daher unter Beachtung der ihnen obliegenden Sorgfaltspflicht gehalten, rechtzeitig eine Einkommensteuererklärung 1998 bis zum 31.12.2000 beim Finanzamt einzureichen.

Auch das Schreiben des Finanzamts A vom 08.11.2000 war nicht geeignet, einen etwaigen Vertrauenstatbestand gegenüber den Klägern hinsichtlich einer über den 31.12.2000 hinausgehenden Möglichkeit der Stellung eines Antrags auf Veranlagung zu begründen. Denn in diesem Schreiben wurde lediglich im Hinblick auf das Schreiben der Kläger vom 22.09.2000 gebeten, die Einkommensteuererklärung binnen 6 Wochen - und mithin noch im Jahre 2000 - einzureichen.

Mithin war den Klägern wegen der Versäumnis der Antragsfrist zur Abgabe der Einkommensteuererklärung 1998 keine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu gewähren. Das Finanzamt hat auch nicht verfahrensfehlerhaft die beantragte Veranlagung abgelehnt, da es im Einspruchsverfahren die Frage einer etwaigen Wiedereinsetzung in den vorigen Stand geprüft hat.

Daher war die Klage abzuweisen.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Ende der Entscheidung