Judicialis Rechtsprechung

Die Beteiligten streiten in erster Linie darüber, ob der Beklagte einen Einspruch der Klägerin gegen einen gemäß § 164 Abs. 2 AO geänderten Feststellungsbescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die Jahre 1993 bis 1997 zu Recht wegen Versäumung der Einspruchsfrist als unzulässig zurückgewiesen hat, insbesondere darüber, wann der geänderte Feststellungsbescheid bekannt gegeben und damit wirksam geworden ist. In der Sache streiten die Beteiligten über die Zulässigkeit der Einstellung von Rückstellungen für Abbruchverpflichtungen bezüglich angemieteter Betriebsgrundstücke in die Bilanzen 1993 bis 1997 und die Einstellung des Aufwandes für den Einbau eines neuen Zwangsmischers in eine Betonmischanlage als Reparaturaufwand in die Bilanz 1993. Dem Streit liegt folgender Sachverhalt zugrunde:

Die Klägerin erzielt mit der Herstellung und dem Vertrieb von Transportbeton gewerbliche Einkünfte. Unter dem 08.06.1995, 09.10.1995, 04.12.1996, 10.08.1997 und 23.10.1998 wurden für die Klägerin Erklärungen zur gesonderten und einheitlichen Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für die Jahre 1993 bis 1997 gefertigt. In den Vordrucken wurde der damalige Geschäftsführer der Komplementär - GmbH der Klägerin, Herr A, Anschrift wie die Klägerin, als Empfangsbevollmächtigter benannt. Dieser schied zum 31.12.1997 als Geschäftsführer aus. Es handelte sich um ein rein arbeitsrechtliches Verhältnis. A war weder Gesellschafter der Komplementär - GmbH, noch an der Klägerin beteiligt.

Der Beklagte erließ unter dem 15.08.1995, 29.04.1996, 12.12.1996, 29.09.1997 und 03.11.1998 Feststellungsbescheide auf der Grundlage der abgegebenen Erklärungen. Alle Bescheide ergingen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

Unter dem 05.07.1999 wurde für die Klägerin die Erklärung über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für 1998 gefertigt. In diesem Erklärungsvordruck wurde der nunmehrige Geschäftsführer der Komplementärs - GmbH B als Empfangsbevollmächtigter benannt. Der amtliche Erklärungsvordruck enthält in den Zeilen 15 und 16 folgenden Hinweis:

"Eine in den Zeilen 10 bis 14 erteilte Empfangsvollmacht wirkt auch für künftige Feststellungszeiträume. Dies gilt nicht, falls diese Empfangsvollmacht gegenüber dem Finanzamt widerrufen, in der Feststellungserklärung für ein Folgejahr eine anderweitige Empfangsvollmacht erteilt wird oder dem Finanzamt eine auf einen anderen Empfänger lautende allgemeine, jahrgangsneutrale Empfangsvollmacht vorliegt."

Diese Erklärung wurde von B unterschrieben, wie auch die Feststellungserklärung für 1997 die Unterschrift des B trägt.

In der Zeit vom 06.09.1999 bis 10.09.1999 fand bei der Klägerin eine Betriebsprüfung für den Zeitraum 1993 bis 1997 statt. Hierbei wurde das Ausscheiden des A als Geschäftsführer zum 31.12.1997 festgestellt und im Betriebsprüfungsbericht vermerkt.

Die Betriebsprüfer kamen zu dem Ergebnis, dass es sich bei einem in 1993 in eine Betonmischanlage eingebauten Zwangsmischer bzw. den Aufwendungen hierfür nicht um eine Reparatur gehandelt habe, sondern um die Anschaffung eines neuen selbständigen Wirtschaftsguts, dessen Anschaffungskosten zu aktivieren und auf die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer abzuschreiben seien. Des Weiteren wurden im Prüfungszeitraum gebildete Rückstellungen für Abbruchverpflichtungen bezüglich mehrerer angemieteter Betriebsgrundstücke gewinnerhöhend aufgelöst.

Der Beklagte folgte den Feststellungen der Betriebsprüfer und erließ am 31.01.2000 unter Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung einen geänderten Feststellungsbescheid für die Jahre 1993 bis 1997, der am 14.02.2000 abgesandt wurde. Der Bescheid war adressiert an:

Herrn

A

Str.

Ort

Dieser Bescheid wurde von der Post an den Beklagten zurückgegeben, weil er nicht zugestellt werden konnte.

Der Beklagte gab den Änderungsbescheid am 23.02.2000 erneut zur Post auf und adressierte ihn an:

Firma

C-GmbH - D KG

z.Hd. Herrn B

Str./Ort

Eine in der Steuerakte befindliche Kopie des Bescheides erhält den Vermerk der Bevollmächtigten der Klägerin: "Steuerbescheid geprüft am 7.3.00 Ja i.O. vgl. Anlage 5 BpBericht".

Mit einem Schreiben vom 26.04.2000 beantragten die Bevollmächtigten der Klägerin den Erlass eines geänderten Feststellungsbescheides über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für die Jahre 1993 bis 1997, da der Bescheid vom 23.02.2000 der Klägerin nicht wirksam bekannt gegeben worden sei. Für die Jahre 1993 bis 1997 sei gemeinsamer Empfangsbevollmächtigter der Gesellschafter Herr A gewesen. Diese Vollmacht sei von den Gesellschaftern bislang nicht widerrufen worden. Der Änderungsbescheid sei aber an Herrn B bekannt gegeben worden. Mit einem Schreiben vom 09.05.2000 erklärte der Beklagte gegenüber der Bevollmächtigten der Kläger, der Änderungsbescheid sei an A gesandt worden und nicht an B. Mit Schreiben vom 12.05.2000 übersandte die Bevollmächtigte der Klägerin dem Beklagten die bereits oben angeführte Kopie des Bescheides vom 23.02.2000 mit ihrem Bearbeitungsvermerk.

Unter dem 18.05.2000 übersandte der Beklagte mit Postzustellungsurkunde einen geänderten Feststellungsbescheid, der die gleichen Feststellungen enthielt, wie der am 23.02.2000 übersandte Bescheid. Der Bescheid war adressiert an:

Firma

C-GmbH - D KG

z.Hd. Herrn A

Str.

Ort

Die Klägerin legte gegen den auf den 18.05.2000 datierenden Änderungsbescheid mit Schreiben ihrer Bevollmächtigten vom 13.06.2000, beim Beklagten eingegangen am 15.06.2000, Einspruch ein. Der Einspruch richte sich entgegen der Auffassung der Beklagten gegen den Änderungsbescheid vom 18.05.2000, nicht gegen den vom 23.02.2000. Bei dem Bescheid vom 18.05.2000 handele es sich um einen eigenständigen, mit einer Rechtsbehelfbelehrung versehenen neuen Verwaltungsakt, der den rechtswidrigen Bescheid vom 23.02.2000 ersetze bzw. zurücknehme. Er habe auch nicht lediglich informatorischen Charakter gehabt, da der Antrag vom 26.04.2000 auf Erteilung eines geänderten Feststellungsbescheides ausweislich des Schreibens vom 09.05.2000 und geführter Telefonate einer erneuten Prüfung der Sach- und Rechtslage unterworfen worden sei.

Der Beklagte wies mit Einspruchsentscheidung vom 10.10.2000, den Bevollmächtigten der Klägerin zugestellt am 12.10.2000, den Einspruch der Klägerin als unzulässig zurück.

Die Klägerin hat am 07.11.2000 Klage erhoben. Sie führt im Wesentlichen aus, erstmals mit dem Änderungsbescheid vom 18.05.2000 sei eine wirksame Bekanntgabe erfolgt. Die Bekanntgabe vom 23.02.2000 an den seinerzeitigen Geschäftsführer B der Komplementär-GmbH sei unwirksam, da dieser erst für die Feststellungszeiträume ab 1998 als Empfangsbevollmächtigter bestellt worden war. Für zurückliegende Feststellungszeiträume sei die Empfangsvollmacht des Vorgängers maßgebend. Der Beklagte müsse sich an den Erläuterungen in dem amtlichen Erklärungsvordruck für Feststellungserklärungen festhalten lassen. Die vom Beklagten vorgenommene Auslegung des § 183 AO gehe weit über den Zweck der Vorschrift hinaus. Das FG Brandenburg gehe in seinem Urteil vom 17.09.97 (EFG 1998, 7) in Wahrheit davon aus, dass die Empfangsbevollmächtigung allein für künftige Bekanntgabevorgänge hinsichtlich des jeweiligen Veranlagungszeitraums gelte.

Die Klägerin beantragt,

den Feststellungsbescheid des Beklagten vom 18.05.2000 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10.10.2000 dahingehend zu ändern, dass für 1993 Rückstellungen von 739.000,00 DM und Betriebsausgaben von 73.720,00 DM, insgesamt ein Verlust von 812.720,00 DM, 1994 Rückstellungen von 26.000,00 DM und Betriebsausgaben von - 7.372,00 DM, insgesamt ein Verlust von 18.628,00 DM, 1995 Rückstellungen von 27.000,00 DM und Betriebsausgaben von - 14.744,00 DM, insgesamt ein Verlust von 12.256,00 DM, 1996 Rückstellungen von 28.000,00 DM und Betriebsausgaben von - 14.744,00 DM, insgesamt ein Verlust von 13.256,00 DM, 1997 Rückstellungen von 58.000,00 DM und Betriebsausgaben von - 14.744,00 DM, insgesamt ein Verlust von 43.256,00 DM berücksichtigt wird.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er macht geltend, die Bestellung des neuen Empfangsbevollmächtigten enthalte konkludent den Widerruf der Vollmacht des bisherigen Empfangsbevollmächtigten und gelte bis zu ihrem Widerruf für alle künftigen Bekanntmachungsvorgänge. Nur ein derartiges Verständnis trage dem Vereinfachungszweck des § 183 AO Rechnung. Diese Auffassung werde vom Finanzgericht Brandenburg im o.g. Urteil bestätigt.

Am 28.05.2003 wurde die Sach- und Rechtslage durch den Berichterstatter mit den Beteiligten erörtert. Wegen des Ergebnisses der Erörterung wird auf das Sitzungsprotokoll verwiesen. Die Beteiligten haben im Erörterungstermin auf nochmalige mündliche Verhandlung verzichtet.

Die Verwaltungsvorgänge des Beklagten (1 Heft Feststellungsakten, 1 Sonderband Einspruchsverfahren, 1 Sonderband Betriebsprüfungsbericht) waren beigezogen und Gegenstand der Beratung und Entscheidung.

Gründe

Die zulässige Klage ist unbegründet. Der Beklagte hat den Einspruch der Klägerin gegen den geänderten Feststellungsbescheid für 1993 bis 1997 zu Recht als unzulässig zurückgewiesen, weil der Einspruch der Klägerin vom 15.06.2000 hiergegen verspätet erhoben wurde.

1.

Maßgeblicher Bescheid ist insoweit der am 23.02.2003 zur Post aufgegebene und zu Händen des seinerzeitigen Geschäftsführers der Komplementär - GmbH der Klägerin B adressierte geänderte Feststellungsbescheid, der nach der Fiktion des § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO spätestens am Montag, 28.02.2000 bekannt gegeben war. Die Rechtsbehelfsfrist endete mithin spätestens mit Ablauf des 28.03.2000. Der Einspruch vom 13.06.2000 gegen den geänderten Festsetzungsbescheid ist indes erst am 15.06.2000 und damit verspätet beim Beklagten eingegangen.

Dieser geänderte Feststellungsbescheid wurde entgegen der Auffassung der Klägerin durch Übersendung an den Geschäftsführer B wirksam bekannt gegeben.

Gemäß § 183 Abs. 3 S. 1 AO können Feststellungsbescheide an einen von den Feststellungsbeteiligten bestellten Empfangsbevollmächtigten wirksam bekannt gegeben werden, soweit und solange ein Beteiligter oder der Empfangsbevollmächtigte nicht widersprochen hat. Der Widerruf der Vollmacht wird der Finanzbehörde gegenüber erst wirksam, wenn er ihr zugeht (§ 183 Abs. 3 S. 2 AO). Dabei ist der Widerruf einer Empfangsvollmacht gegenüber der Finanzbehörde nach der ständigen Rechtsprechung des BFH an keine bestimmte Form gebunden. Er kann schriftlich oder mündlich erfolgen, sowohl ausdrücklich als auch durch schlüssiges Handeln. Er muss jedoch aus Gründen der Rechtssicherheit der Finanzbehörde gegenüber hinreichend bestimmt und erkennbar zum Ausdruck gebracht werden (vgl. BFH, Urteil vom 07.02.1995 - IX R 3/93 -, BFHE 177, 22 = BStBl. II 1995, 357 m.w.N.).

Vorliegend war in den eingereichten Feststellungserklärungsvordrucken zunächst der frühere Geschäftsführer der Komplementärs - GmbH der Klägerin A als Empfangsbevollmächtigter bis zum Feststellungszeitraum 1997 benannt worden. Erstmals für das Jahr 1998 wurde der Nachfolger in der Geschäftsführung des zum 31.12.1997 ausgeschiedenen A, B, von den Feststellungsbeteiligten als Empfangsbevollmächtigter bestellt und diese Bestellung mit Abgabe des Erklärungsvordrucks für 1998 am 07.07.1999 dem Beklagten angezeigt. Hierin liegt konkludent der Widerruf der bisherigen Empfangsvollmacht des A.

Die Empfangsvollmacht des B sowie der Widerruf der Empfangsvollmacht des A erstreckten sich indes nicht lediglich auf die künftigen Feststellungszeiträume ab 1998 und in diesem Zusammenhang erfolgende Bekanntmachungsvorgänge des Beklagten, sondern erfassten auch solche Bekanntmachungsvorgänge nach Anzeige der Empfangsvollmacht des B, die Feststellungszeiträume vor 1998 betreffen. Bei der Auslegung von Willenserklärungen kommt es grundsätzlich nicht darauf an, was der Erklärende subjektiv mit seiner Erklärung gewollt hat. Maßgebend ist der objektive Erklärungsinhalt, wie ihn der Empfänger nach den ihm bekannten Umständen unter Berücksichtigung von Treu und Glauben verstehen konnte. Danach durfte der Beklagte bei Absendung des geänderten Feststellungsbescheides für die Jahre 1993 bis 1997 davon ausgehen, dass er diesen dem seinerzeit berufenen Geschäftsführer der Komplementärs - GmbH der Klägerin B gegenüber bekannt geben durfte. Dies ergibt sich zwar nicht aus der Feststellungserklärung für 1998 allein, jedoch aus dieser im Zusammenhang mit den weiteren dem Beklagten bekannt gewordenen Umständen. So wurde dem Beklagten anlässlich der Betriebsprüfung im September 1999 bekannt, dass A bereits zum 31.12.1997 als Geschäftsführer der Komplementärs - GmbH der Klägerin ausgeschieden war. Da A weder an der Komplementärs - GmbH der Klägerin noch an dieser selbst beteiligt war und ist, sondern ein rein arbeitsrechtliches Rechtsverhältnis bestand, konnte und durfte der Beklagte bei objektiver Betrachtung davon ausgehen, dass er nach seinem Ausscheiden nicht mehr für die Klägerin tätig und auch nicht mehr in der Lage sein werde, für die Klägerin bzw. die an ihr Beteiligten Bekanntmachungsvorgänge des Beklagten entgegenzunehmen. Diese Umstände sowie der weitere Umstand, dass die Feststellungserklärung für 1997 vom 23.10.1998 von dem Geschäftsführer B mit unterzeichnet wurde, er also bereits für die Fertigung und Abgabe dieser Erklärung verantwortlich war, ließen für den Beklagten die offensichtlich geübte Praxis der Klägerin erkennen, die Empfangsvollmacht für Bekanntmachungsvorgänge im Zusammenhang mit der gesonderten und einheitlichen Feststellung der Besteuerungsgrundlagen der Klägerin an die Geschäftsführertätigkeit für die Komplementär - GmbH zu koppeln.

Hätte A auch nach seinem Ausscheiden tatsächlich neben B weiter als Empfangsbevollmächtigter tätig sein sollen, wäre es Sache der Klägerin gewesen, diesen in ihrer Sphäre liegenden Umstand dem Beklagten gegenüber klarzustellen. Demgegenüber lässt sich weder den vorliegenden Unterlagen entnehmen noch hat die Klägerin selbst vorgetragen, dass sie den früheren Geschäftsführer A etwa zum Zwecke der Entgegennahme von Bekanntmachungsvorgängen betreffend Feststellungszeiträume vor 1998 weiterbeschäftigt habe.

Da vorliegend der Beklagte aufgrund der Angaben der Klägerin zur Empfangsvollmacht in der Feststellungserklärung für 1998 im Zusammenhang mit den genannten weiteren ihm bekannt gewordenen Umständen bei objektiver Betrachtung davon ausgehen konnte und durfte, dass sich die Empfangsvollmacht des B auf alle künftigen Bekantmachungsvorgänge im Zusammenhang mit der gesonderten und einheitlichen Feststellung der Besteuerungsgrundlagen bezüglich der Klägerin bzw. der an ihr Beteiligten erstreckte, bedurften die von der Klägerin im Klageverfahren aufgeworfenen Fragen nach der Auslegung des § 183 AO, insbesondere der - zeitlichen - Reichweite einer Empfangsvollmacht, keiner Diskussion und Entscheidung.

2.

Der geänderte Feststellungsbescheid vom 23.02.2000 ist entgegen der Auffassung der Klägerin nicht durch den am 19.05.2000 zugestellten Feststellungsbescheid vom 18.05.2000 ersetzt worden. Es handelt sich lediglich um eine wiederholende Verfügung. Ausweislich des Inhalts des vorgelegten Feststellungsheftes herrschte im Anschluss an den Eingang des Antrages der Klägerin vom 26.04.2000 Unklarheit über die Übersendung des geänderten Feststellungsbescheides vom 23.02.2000, da sich das Original dieses Bescheides offensichtlich nicht bei den Unterlagen befand. Von der Bevollmächtigten der Klägerin wurde offenbar auf fernmündliche Bitte des Beklagten mit Schreiben vom 12.05.2000 eine Kopie des Feststellungsbescheides vom 23.02.2000 übersandt. Der Beklagte hat mit der Zustellung des Bescheides vom 18.05.2000, der den vom 23.02.2000 inhaltlich lediglich wiederholt, offensichtlich ausschließlich der Rüge der fehlerhaften Bekanntmachung des Bescheides vom 23.02.2000 Rechnung tragen wollen. Er hat weder eine erneute Sachaufklärung aufgenommen, noch ist er sonst durch neue Gründe im Bescheid auf neues Vorbringen eingegangen, was eine erneute Sachentscheidung darstellte.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Ende der Entscheidung