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URTEIL

IM NAMEN DES VOLKES

Geschäftsnummer: 4 K 1195/06

In dem Rechtsstreit

wegen Einkommensteuer 2001

hat der Richter am Hessischen Finanzgericht als Einzelrichter nach mündlicher Verhandlung in der Sitzung vom 26. September 2007

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kläger haben die Kosten des Verfahrens zu tragen.

Tatbestand:

Die Beteiligten streiten um die Gewährung einer § 7 g - Rücklage sowie um die Berücksichtigung von Grundstücksaufwendungen als sofort abzugsfähige Werbungskosten.

1. Die Kläger werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger erzielt als Zahnarzt Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit. Seinen Gewinn ermittelt er gemäß § 4 Abs. 3 EStG. Er betreibt eine Praxis in X, Straße 1. Die Praxis verfügt über drei Behandlungsräume und ist im Streitjahr ausweislich des Abschreibungsverzeichnisses mit drei neuen Behandlungsstühlen ausgestattet worden. Dafür wurde dem Kläger in 1999 eine Ansparrücklage gewährt, die er im Streitjahr in Höhe von 264.070,52 DM auflöste. Ebenfalls im Streitjahr beantragte er erneut eine Ansparrücklage in gleicher Höhe. Der Jahresabschluss weist unter der Rubrik Abschreibungen, Kontonummer xxx, einen Gesamtbetrag von 264.071,-- DM aus. Eine Aufschlüsselung des Betrages, sowie eine nähere Beschreibung der geplanten Anschaffungen ergibt sich aus dem Jahresabschluss nicht. Erst im Laufe des Veranlagungsverfahrens konkretisierten die Kläger das Investitionsvorhaben, in dem sie eine Kopie des Buchungskonto xxx vorlegten, in dem der Investitionsbetrag im Einzelnen auf drei Behandlungsstuhleinheiten, ein digitales Röntgengerät und einen Laser aufgeschlüsselt ist. Der geplante Investitionszeitpunkt ergibt sich aus dem Konto nicht. Erläuternd legten die Kläger Angebote vom September 2001 der Firma A für die geplanten Investitionen vor. Zum 01.10.2002 wurde die Einzelpraxis des Klägers in eine Gemeinschaftspraxis umgewandelt.

Die Klägerin erwarb in 1998 ein dreigeschossiges Wohn- und Geschäftshaus in X, Straße 2 aus dem sie Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt. Das Erdgeschoss ist als Wohnraum fremd vermietet. Die Räume des 1. und 2. Stocks sind an den Kläger für 2.600,-- DM monatlich vermietet, der diese als Lager und Abstellräume für die Materialien seiner Praxis nutzt. Zukünftig sollen diese Räume als Praxisräume umgestaltet werden. Die Kläger legten Planzeichnungen der Architektin sowie einer Möbeldesignfirma vor, wonach die vorhandenen Räumlichkeiten in Praxisräume umgebaut und neben das Gebäude ein Treppenhausanbau mit Anbindung an das vorhandene Gebäude errichtet werden sollte, über den die umgestalteten Räumlichkeiten in der ersten und zweiten Etage zu erreichen sein sollten. Nach den Planzeichnungen vom 28.6.2001 sind in jeder Etage 2 Behandlungsräume sowie ein Anmelde- und Wartebereich vorgesehen. Die Zeichnungen der Möbelfirma weisen insgesamt 5 Behandlungsräume aus. Auf die zu den Einkommensteuerakten gereichte Planung wird im Einzelnen verwiesen.

Im Rahmen der Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung machte die Klägerin u.a. Aufwendungen in Höhe von 13.844,18 DM geltend, bei denen es sich um Planungskosten der Architektin, Erdarbeiten und Vermessungsarbeiten handelt. Die Kläger begehren den Abzug der Aufwendungen als sofort abzugsfähige Werbungskosten und tragen vor, es handele sich um vergebliche Planungskosten, da die ursprüngliche Planung des Anbaus in 2003 aus Kostengründen eingestellt worden sei.

Das Finanzamt erkannte die Ansparanschreibung nach § 7 g EStG nicht an. Zur Begründung führte es aus, das Investitionsvorhaben sei nicht hinreichend konkretisiert und könne in der Buchführung oder in den Aufzeichnungen nicht verfolgt werden. Bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung erhöhte es die Herstellungskosten um die oben genannten sonstigen Kosten von 13.844,18 DM und berücksichtigte diese im Rahmen der Abschreibung. Gegen den am 18.03.2004 erlassenen Einkommensteuerbescheid 2001 wandten sich die Kläger mit dem Einspruch, den das Finanzamt durch Einspruchsentscheidung vom 09.03.2006 zurückwies.

Ergänzend führte das Finanzamt zur Begründung der Nichtanerkennung der § 7 g-Abschreibung aus, dass diese auch deshalb nicht anerkannt werden könne, weil es sich bei der geplanten Investition um eine wesentliche Betriebserweiterung handele, bei der für die Gewährung einer § 7 g-Abschreibung im Hinblick auf die geplante Anschaffung der Behandlungsstühle, die wesentliche Betriebsgrundlagen darstellten, nicht nur Angebote sondern verbindliche Bestellungen vorliegen müssten. Es fehle darüber hinaus an dem Finanzierungszusammenhang für die geplante Investition, da aufgrund der schlechten finanziellen Lage der Kläger und den fehlenden Angaben zum voraussichtlichen Investitionszeitpunkt die Investition innerhalb des zweijährigen Investitionszeitraums überhaupt nicht finanzierbar und damit nicht durchführbar gewesen sei. Die als vergebliche Planungskosten geltend gemachten Aufwendungen seien auch deshalb nicht abzugsfähig, weil die Kläger Nachweise über die behauptete Aufgabe der Ausbaupläne bisher nicht vorgelegt hätten.

Gegen die Nichtanerkennung der § 7g-Abschreibung und die Nichtberücksichtigung der vergeblichen Bau- und Planungskosten als sofort abzugsfähige Werbungskosten wenden sich die Kläger mit der vorliegenden Klage.

Die Kläger sind der Ansicht, die Voraussetzungen für die Gewährung der § 7g-Abschreibung lägen vor. Sie meinen, die geplante Investition sei durch die Vorlage der Kostenvoranschläge und des Ausdrucks des Kontos xxx "Ansparabschreibung" per 31.12.2001 hinreichend konkretisiert. Die Investitionsabsicht sei durch das Konto, das Gegenstand der Buchführungsaufzeichnungen sei, zeitnah dokumentiert. Auf den Zeitpunkt der Mitteilung dieser Dokumentation gegenüber dem Finanzamt komme es weder nach dem Gesetzeswortlaut noch nach dem vom Finanzamt zitierten BMF-Schreiben vom 25.02.2004 an.

Eine grundlegende Erweiterung eines bereits bestehenden Betriebes liege nicht vor. Grund für die angestrebte Erweiterung der Behandlungsräume sei gewesen, dass der Kläger seinen Patienten - um in dem intensiven zahnärztlichen Wettbewerb weiter bestehen zu können - einen besonderen Komfort durch kürzere Wartezeiten habe bieten wollen. Dabei sei geplant gewesen die verschiedenen Behandlungsbereiche zu trennen und die Zahnprophylaxe unabhängig vom sonstigen Betrieb auf zwei separaten Etagen durchzuführen. Von den drei Behandlungsstühlen sollten zwei Stühle für den Bereich Zahnprophylaxe und ein Stuhl für Operationen dienen. Eine Ausweitung der Mitarbeiterzahl habe er ebenso wenig angestrebt, wie eine Gemeinschaftspraxis. Die Zusammenarbeit mit dem Kollegen sei kurzfristig erfolgt und von Beginn an nicht auf Dauer angelegt gewesen.

Zu Unrecht sei den Klägern auch eine Finanzierungsfähigkeit der geplanten Investitionen abgesprochen worden. Zwar sei in Folge der Krankenkassenreform vorübergehend ein Liquiditätsengpass eingetreten, dieser sei, wie die betriebswirtschaftlichen Zahlen belegen, jedoch zwischenzeitlich behoben. Die Nichtdurchführung der Investition habe letztlich nicht an der fehlenden Finanzierungsfähigkeit gelegen, sondern daran, dass die für die Anschaffung von drei weiteren Verhandlungsstühlen erforderlichen Umbauarbeiten im ersten und zweiten Obergeschoss wegen exorbitanter Kosten nicht durchgeführt worden seien. Eine Missbrauchsabsicht durch wiederholte Auflösung und Neubildung eine Anspracheabschreibung, die zu einer langfristigen Steuerverschiebung führe, habe nicht bestanden.

Bei den geltend gemachten Kosten für Planungsleistungen, Erdarbeiten, sowie für das Katasteramt in Höhe von insgesamt 13.844,18 DM handele es sich nicht um Herstellungskosten, sondern um sofort abzugsfähige Werbungskosten, da der geplante Anbau, für den die vorstehend genannten Kosten angefallen seien, wegen der hohen Kosten nicht mehr verwirklicht werden solle. Die Erweiterung solle sich auf eine Erweiterung der Zahnarztpraxis im Innern des vorhandenen Gebäudes beschränken.

Die Kläger beantragen,

den Einkommensteuerbescheid 2001 vom 18.03.2004 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 09.03.2006 dahingehend abzuändern, dass

a. bei den Einkünften aus selbständiger Arbeit eine Ansparabschreibung in Höhe von DM 264.071 als Betriebsausgabe berücksichtigt wird und

b. bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung die Kosten für den ursprünglich geplanten Anbau am Objekt X, Straße 2 in X in Höhe von DM 13844,18 als sofort abzugsfähige Werbungskosten berücksichtigt werden.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung verweist er auf die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung.

Ergänzend hat der Beklagtenvertreter in der mündlichen Verhandlung ausgeführt, dass die vorgelegte Planung für den Umbau des Gebäudes in der Straße 2 die Aufstellung der drei Behandlungsstühle weder vorsehe noch zulasse.

Dem Gericht hat die Einkommensteuerakte der Kläger vorgelegen, sie war Gegenstand des Verfahrens.

Entscheidungsgründe:

I. Die Klage ist nicht begründet.

1. Das Finanzamt hat im Ergebnis zu Recht angenommen, dass die Voraussetzungen für die vom Kläger im Streitjahr gebildete Ansparrücklage gemäß § 7 g Abs. 7 i.V.m. Abs. 3-6 EStG nicht vorgelegen haben.

a) Nach § 7 g Abs. 3-5 EStG können Steuerpflichtige, die den Gewinn durch Bestandsvergleich ermitteln, für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines neuen beweglichen Wirtschaftsgutes des Anlagevermögens eine den Gewinn mindernde Rücklage bilden. Die Ansparrücklage darf dabei 50 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten des begünstigen Wirtschaftsgutes nicht überschreiten, das der Steuerpflichtige "voraussichtlich" bis zum Ende des zweiten auf die Bildung der Rücklage folgenden Wirtschaftsjahr anschaffen oder herstellen wird. Ermittelt der Steuerpflichtige - wie im Streitfall - den Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG, sind gemäß § 7 g Abs. 6 EStG die Absätze 3-5 mit Ausnahme von Abs. 3 Nr. 1 mit der Maßgabe entsprechend anzuwenden, dass die Bildung der Rücklage als Betriebsausgabe (Abzug) und ihre spätere Auflösung als Betriebseinnahme (Zuschlag) zu behandeln ist.

(1) Das Gesetz enthält keine ausdrückliche Regelung darüber, ob und gegebenenfalls wie nachzuweisen oder glaubhaft zu machen ist, dass eine Investition beabsichtigt ist. Zwar ist der Steuerpflichtige nicht gehalten, die Absicht einer Investition nachzuweisen, bzw. glaubhaft zu machen (BFH-Urteil vom 12.12.2001 XI R 13/00 Bundessteuerblatt II 2002, 385); allerdings muss die Investition bei Bildung der Rücklage so genau bezeichnet werden, dass im Investitionsjahr festgestellt werden kann, ob eine Investition derjenigen entspricht, für deren Finanzierung die Rücklage gebildet worden ist. Dazu sind Angaben insbesondere zur Funktion des Wirtschaftsgutes sowie zu den voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten erforderlich.

Das Tatbestandsmerkmal "voraussichtlich" in § 7 g Abs. 3 Satz 2 EStG erfordert eine Prognoseentscheidung über das künftige Investitionsverhalten des Steuerpflichtigen, die bei Steuerpflichtigen, die - wie im Streitfall - ihren Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermitteln, aus der Sicht am Ende des Gewinnermittlungszeitraumes zu treffen ist. Hieraus folgt, dass die voraussichtliche Investition von Gesetzes wegen hinreichend konkretisiert sein muss. Zwar ist der Steuerpflichtige nicht gehalten die Absicht einer Investition nachzuweisen, allerdings ist im Rahmen der zur Annahme einer "voraussichtlichen" Investition erforderlichen Prognose zu prüfen, ob die Investition überhaupt möglich ist.

Dabei ist zur Vermeidung einer Ansparabschreibung "ins Blaue hinein" nach den wirtschaftlichen Gegebenheiten im Einzelfall festzustellen, ob der Steuerpflichtige nach den konkreten betrieblichen Umständen überhaupt für die Investition in der Lage ist (BFH-Urteil vom 19.09.2002 X R 51/00 Bundessteuerblatt II 2004, 184, 186).

(2) Handelt es sich um die Neugründung eines Betriebes und bezieht sich die Bildung der Ansparrücklage auf erst noch anzuschaffende wesentliche Betriebsgrundlagen, so setzt eine Konkretisierung im vorgenannten Sinne zwecks Vermeidung einer ungerechtfertigten Inanspruchnahme der steuerlichen Förderung voraus, dass diese wesentlichen Betriebsgrundlagen am maßgeblichen Stichtag bereits verbindlich bestellt worden sind (vgl. BFH-Urteil vom 25.04.2002 IV R 30/00 Bundessteuerblatt II 2004, 182).

Diese für die Phase des Ingangsetzens des Betriebes maßgebenden Grundsätze gelten gleichermaßen auch für den Fall, dass der Steuerpflichtige durch die der Rücklagenbildung zu Grunde liegenden Investitionen eine "wesentliche" Erweiterung eines bestehenden Betriebes plant (BFH-Bundessteuerblatt II 2004, 182, 184).

b) Davon ausgehend liegen im Streitfall die Voraussetzungen für die Bildung der streitigen Ansparrücklage nicht vor.

(1) Zwar weisen die Kläger unter Hinweis auf das Urteil des BFH vom 13.12.2005 XI R 52/04 zutreffend darauf hin, dass es bei einem Steuerpflichtigen, der seinen Gewinn gemäß § 4 Abs. 3 EStG ermittelt, für die notwendigen Angaben zur Funktion des anzuschaffenden Wirtschaftsgutes und zu den voraussichtlichen Anschaffungs- und Herstellungskosten genügt, wenn diese - wie im Streitfall durch die Aufgliederung der Investitionen auf dem Konto xxx "Ansparabschreibungen" - in einer zeitnah erstellten Aufzeichnung festgehalten werden, die in den steuerlichen Unterlagen des Steuerpflichtigen aufbewahrt wird und auf Verlangen jederzeit zur Verfügung gestellt werden kann.

Auch ist nicht erforderlich, dass der voraussichtliche Investitionszeitpunkt in der Buchführungen oder den Aufzeichnungen für die Gewinnermittlung ausgewiesen wird (vgl. BFH-Urteil vom 06.09.2006 VII R 28/05 BFH/NV 2007, 319; FG Köln vom 01.06.2005 7 K 3186/04 EFG 2005, 1413).

Allerdings lassen die konkreten betrieblichen Umstände im Streitfall darauf schließen, dass es sich hier um eine Ansparabschreibung "ins Blaue hinein" handelt. Weder die Räumlichkeiten der vorhandenen Praxis des Klägers - die sich zum Zeitpunkt der mündlichen Verhandlung noch immer in der Straße 1 in X befindet - noch die Räumlichkeiten für die geplante neue Praxis in X, Straße 2 lassen das Aufstellen von drei weiteren Behandlungseinheiten zu. Die vorgelegten Planzeichnungen von den neuen Räumlichkeiten aus dem Streitjahr sehen vielmehr nur 4 Behandlungszimmer vor. Nicht zuletzt vor dem Hintergrund der räumlichen Verhältnisse, die einen Praxisbetrieb über zwei Etagen vorsehen, erscheinen dem Gericht die Ausführungen des Klägers, er wolle seien Praxis als Einzelperson ohne wesentliche personelle Erweiterung in 6 Behandlungsräumen betreiben, nicht glaubhaft. Auch der vom Kläger Liquiditätsengpass und die zum Zeitpunkt der Bilanzerstellung absehbaren exorbitant hohen Kosten für die geplante Erweiterung der Räumlichkeiten, sprechen gegen die Absicht einer Neuinvestition von drei neuen Behandlungseinheiten. Vielmehr sind diese Umstände ein weiteres Indiz dafür, dass der Kläger die Ansparabschreibung nur benutzen wollte, um sich durch die Rücklagen Finanzierungserleichterungen in Form von zusätzlicher Liquidität zu verschaffen.

(2) Selbst wenn man den Einlassungen des Klägers hinsichtlich der beabsichtigten Investition folgen würde, läge im Streitfall nach Überzeugung des Gerichts eine wesentliche Betriebserweiterung vor, für die die geplante Investition nicht hinreichend konkretisiert ist. Es fehlt insoweit an einer verbindlichen Bestellung der Behandlungseinheiten als wesentliche Betriebsgrundlagen. Die Verdoppelung der Behandlungsplätze durch die Investitionen von drei auf sechs stellt dabei eine wesentliche Betriebserweiterung dar. Mit der Erhöhung der Arbeitsplatzkapazitäten um 100 % geht indiziell auch eine personelle Erweiterung und Aufstockung des Betriebes einher. Dafür sprechen auch die großzügigen Ausbaupläne der Praxisräume. Die damit verbundenen hohen Kosten rechtfertigen sich bei betriebswirtschaftlicher Betrachtung nur über eine entsprechende Kapazitätserweiterung. Soweit der Kläger dies bestreitet und behauptet, die zusätzlichen Behandlungsplätze dienten zur Erhöhung des Komfort der Kunden, um im Wettbewerb bestehen zu können bzw. als Reserve für den Fall eines möglichen Defekts der - erst in 2001 angeschafften - anderen Behandlungsstühle, ist dies insbesondere angesichts der hohen Kosten für die Behandlungseinheiten und des o.g. Liquiditätsengpasses des Klägers nicht glaubhaft. Auch weisen die Planzeichnungen von der Praxis über zwei Etagen, mit jeweils getrennten Empfangs- und Wartebereichen auf eine mit der Praxiserweiterung einhergehenden wesentlichen Umstrukturierung des Praxisbetriebes hin, der in dieser Form typischerweise einen erhöhten Personalbedarf erfordert.

Dabei kann dahin stehen, ob eine Praxisgemeinschaft beabsichtigt war, was jedoch angesichts der Vielzahl der Behandlungsräume über zwei Etagen naheliegt. Insoweit hat der Kläger zur Überzeugung des Gerichts nicht plausibel darlegen können, dass er eine Zahnarztpraxis mit sechs Arbeitsplätzen über zwei Etagen hin als Einzelpraxis betriebswirtschaftlich sinnvoll nutzen kann und will.

Da die zur Konkretisierung der Investitionen für die geplante wesentlichen Betriebserweiterung erforderliche verbindliche Bestellung der Behandlungseinheiten (vgl. BFH-Urteil vom 17.11.2004 X R 38/02 BFH/NV 2005, 846) im Streitfall zum 31.12.2001 nicht vorlag, war selbst bei unterstellter Investitionsabsicht des Klägers im Streitfall die Ansparrücklage zu versagen.

2. Des Weiteren stellen die geltend gemachten Aufwendungen für die Architektenkosten, die Kosten für die Erdarbeiten und für das Katasteramt entgegen der Ansicht des Klägers keine sofort abzugsfähigen Werbungskosten im Rahmen der Vermietung und Verpachtung dar. Das Finanzamt geht zutreffend davon aus, dass es sich bei dem Aufwand der Planung des Treppenhauses mit Aufzug um Herstellungskosten für den Ausbau des bestehenden Gebäudes handelt.

Nach der Rechtsprechung (vgl. BFH-Urteil vom 13.11.1973 VIII R 157/70 Bundessteuerblatt II 1974, 161) sind Planungskosten nur dann als Werbungskosten sofort abzugsfähig, wenn der Steuerpflichtige die ursprüngliche Planung aufgibt und das Bauvorhaben tatsächlich nicht verwirklicht. Trotz Hinweis des Finanzamtes in der Einspruchsentscheidung haben die Kläger keine geeigneten Nachweise vorgelegt, um die behauptete Aufgabe der Ausbaupläne im Jahr 2003 glaubhaft zu machen. Vielmehr führen sie weiterhin aus, dass der Ausbau des Objektes Straße 2 in X bei Sicherstellung der Finanzierung noch verwirklicht werden soll. Der Umstand, dass möglicherweise das externe Treppenhaus zum Erreichen der Geschäftsräume in den jeweiligen Stockwerken nicht erstellt werden soll, sondern eine andere Lösung favorisiert wird, führt zu keiner anderen Beurteilung. Insoweit handele es sich nicht um ein gesondertes Bauvorhaben sondern um eine bloße Umplanung, die nicht zu einer Aufgabe des Bauvorhabens und damit nicht zur sofortigen Abzugsfähigkeit von vergeblichen Planungskosten führt.

Die Klage war daher abzuweisen.

II. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Ende der Entscheidung