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Geschäftsnummer: 6 K 565/09

In dem Rechtsstreit

wegen Umsatzsteuer 2005 und 2006

hat der 6. Senat des Hessischen Finanzgerichts gemäß § 94 a der Finanzgerichtsordnung ohne mündliche Verhandlung in der Sitzung vom 25. Juni 2009 unter Mitwirkung

des Vorsitzenden Richters am Hessischen Finanzgericht des Richters am Hessischen Finanzgericht der Richterin

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Der Umsatzsteuerbescheid 2005 vom 27. Juli 2006 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 22. Januar 2009 sowie der Umsatzsteuerbescheid 2006 vom 14. August 2007 und die Einspruchentscheidung vom 22. Januar 2009 werden aufgehoben.

2. Die Kosten des Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.

3. Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe der erstattungsfähigen Kosten abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung Sicherheit in dieser Höhe leistet.

4. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:

Streitig zwischen den Beteiligten ist die Anwendbarkeit des § 14c Abs. 2 Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) auf Kleinbetragsrechnungen im Sinne des § 33 der Umsatzsteuerdurchführungsverordnung (UStDV) eines Kleinunternehmers. Die Klägerin betreibt unter der Bezeichnung "Großhandel sowie Importe für Waren aller Art" einen Handelsbetrieb. Mit diesem erzielt sie einen Jahresumsatz von unter 1.000,- €, wobei die einzelnen Verkäufe nur ausnahmsweise den Betrag von 50,- € übersteigen. Beginnend mit der Umsatzsteuererklärung 1991 - eingegangen beim Beklagten (dem Finanzamt - FA-) am 5. März 1993 - machte die Klägerin nur noch Angaben zur Besteuerung von Kleinunternehmern.

In den Streitjahren stellte die Klägerin über die von ihr erbrachten Leistungen Rechnungen auf sogenannten "Quittungsblöcken" aus. Auf diesen ist das Ausstellungsdatum, Menge und Art der gelieferten Gegenstände sowie das Entgelt und der darauf entfallende Steuerbetrag für die Lieferung in einer Summe verzeichnet.

Jede Rechnung enthält den Zusatz "In diesem Betrag sind 16 % MWSt enthalten." bzw. den Zusatz "In diesem Betrag sind 7 % MWSt enthalten."

Nachdem die Klägerin keine Umsatzsteuererklärung für 2005 abgegeben hatte, schätze das FA die Besteuerungsgrundlagen und setzte die Umsatzsteuer 2005 mit Bescheid vom 27. Juli 2006 auf 49,52 € fest. Es war der Ansicht, die Klägerin habe durch gesonderten Umsatzsteuerausweis in ihren Rechnungen auf die Anwendung der Kleinunternehmerregelung nach § 19 Abs. 1 UStG verzichtet.

Ihre Umsätze unterlägen damit der Besteuerung nach den allgemeinen Vor schriften des Umsatzsteuergesetzes. Die Höhe der Schätzung orientiere sich an den Angaben in der Gewinnermittlung.

Gegen den Bescheid legte die Klägerin am 17. August 2006 Einspruch ein. Gleichzeitig reichte sie eine Umsatzsteuererklärung 2005 und am 31. Mai 2007 auch eine Umsatzsteuererklärung 2006 ein. In beiden Steuererklärungen machte die Klägerin weiterhin nur Angaben zur Besteuerung der Kleinunternehmer. Gegen den Umsatzsteuerbescheid 2006 vom 14. August 2007 durch den das FA die Umsatzsteuer 2006 auf 51,70 € festsetzte, legte die Klägerin am 14. September 2007 Einspruch ein.

Ihre Einsprüche begründete die Klägerin wie folgt: Sie habe bislang keine Umsatzsteuererklärung eingereicht, da sie hierzu nicht aufgefordert worden wäre.

Auch sei sie als Kleinunternehmerin nicht umsatzsteuerpflichtig. Soweit sie im Rahmen ihrer Gewinnermittlung die Umsätze mit Betrag und Umsatzsteuer aufgegliedert habe, sei dies aus alter Gewohnheit geschehen und nicht als Verzicht auf die Anwendung der Kleinunternehmerregelung zu werten. Entscheidend seien vielmehr die Angaben in der Umsatzsteuererklärung. Auch würden die von ihr ausgestellten Rechnungen einer Anwendung des § 19 UStG nicht entgegenstehen, da diese nur die Angaben für Rechnungen über Kleinbeträge enthielten und folglich kein unberechtigter Steuerausweis vorliege.

Mit seinen Entscheidungen vom 22. Januar 2009 erhöhte das FA die Umsatzsteuer 2005 auf 81,06 € und wies die Einsprüche im Übrigen als unbegründet zurück. Die Klägerin schulde die in den Rechnungen ausgewiesene Steuer nach § 14c Abs. 2 UStG, da sie in ihren Rechnungen Umsatzsteuer gesondert ausgewiesen habe. Der in den Rechnungen enthaltene Hinweis, im Rechnungsbetrag seien 7 % bzw. 16 % Umsatzsteuer enthalten, reiche aus, da es sich im Streitfall lediglich um Kleinbetragsrechnungen im Sinne des § 33 der Umsatzsteuerdurchführungsverordnung (UStDV) gehandelt habe. Zwar sehe § 14 Abs. 4 Nr. 8 UStG grundsätzlich vor, dass in Rechnungen - neben anderen Angaben - der anzuwendende Steuersatz und der auf das Entgelt entfallende Steuerbetrag anzugeben seien (sogenannter gesonderter Steuerausweis), bei Kleinbetragrechnungen bis 100 € reiche die Angabe des anzuwendenden Steuersatzes sowie des Entgelts und des darauf entfallenen Steuerbetrages in einer Summe jedoch aus. Der Leistungsempfänger könne bei solchen Rechnungen auch einen Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen (§ 35 Abs. 1 UStDV). Entsprechend sehe Abschnitt 190d Abs. 1 Satz 5 der Umsatzsteuerrichtlinien (UStR) vor, dass diese Angaben in einer Kleinbetragsrechnung einen gesonderten Steuerausweis im Sinne des § 14c UStG darstellten. Nach Überprüfung der vorgelegten Rechnungen schulde die Klägerin für das Jahr 2005 Umsatzsteuer in Höhe von 81,06 € und für das Jahr 2006 Umsatzsteuer in Höhe von 44,72 €. Für 2005 werde die Umsatzsteuer daher auf 81,06 € festgesetzt; eine Entscheidung zum Nachteil der Klägerin sei möglich, da das FA auf diese Möglichkeit im Einspruchsverfahren hinwiesen habe. Eine Änderung des Umsatzsteuerbescheides 2006 habe dagegen zu unterbleiben, da die zutreffende Steuer von der festgesetzten Steuer um weniger als 10,- € abweiche (§ 1 Abs. 2 Kleinbetragsverordnung). Mit ihrer Klage vom 26. Februar 2009 verfolgt die Klägerin ihr Rechtschutzbegehren weiter. Sie ist der Ansicht, hinsichtlich der Form der Rechnungerteilung verbiete § 19 UStG dem Kleinunternehmer lediglich in Rechnungen Umsatzsteuersteuer gesondert auszuweisen. Folglich beziehe sich § 19 Abs. 1 Satz 4 UStG allein auf § 14 Abs. 4 UStG, nicht aber auf § 14 Abs. 6 UStG bzw. auf § 33 UStDV. Damit wäre es ihr als Unternehmerin, die zur Rechnungsausstellung verpflichtet sei, nicht möglich Kleinbetragsrechnungen im Sinne § 33 UStDV auszustellen, ohne die hieraus resultierende Umsatzsteuer zu schulden.

Infolgedessen sei § 14c Abs. 2 UStG auf Kleinbetragsrechnungen eines Kleinunternehmers nicht anwendbar.

Die Klägerin beantragt sinngemäß,

den Umsatzsteuerbescheid 2005 vom 27. Juli 2006 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 22. Januar 2009 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer auf 0,- € festgesetzt wird sowie unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 22. Januar 2009 den Umsatzsteuerbescheid 2006 vom 14. August 2007 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer auf 0,- € festgesetzt wird.

Das FA beantragt,

die Klage abzuweisen,

hilfsweise - im Unterliegensfalle - die Revision zuzulassen.

Zur Begründung verweist das FA auf seine Einspruchentscheidungen.

Entscheidungsgründe:

1. Die Klage ist begründet.

Der Umsatzsteuerbescheid 2005 vom 27. Juli 2006 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 22. Januar 2009 sowie der Umsatzsteuerbescheid 2006 vom 14. August 2007 und die Einspruchentscheidung vom 22. Januar 2009 sind rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).

a) Die Klägerin schuldet die festgesetzte Umsatzsteuer nicht nach § 14c Abs. 1 Satz 1 UStG, da sie in ihren Rechnungen die Umsatzsteuer nicht gesondert ausgewiesen hat.

Gemäß § 14c Abs. 2 UStG schuldet derjenige, der in einer Rechnung einen Steuerbetrag gesondert ausweist, obwohl er zum gesonderten Ausweis nicht berechtigt ist (unberechtigter Steuerausweis), den ausgewiesenen Betrag. Die Vorschrift dient der Umsetzung des Art. 21 Abs. 1 Buchst. d der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG (6. EG-Richtlinie; heute: Art. 203 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem - Mehrwertsteuer- SystemRL -), wonach Mehrwertsteuer von jeder Person geschuldet wird, die diese Steuer in einer Rechnung ausweist.

aa) Die Klägerin hat zwar Rechnungen in Form von Kleinbetragsrechnungen erstellt, da die Voraussetzungen § 33 UStDV im Streitfall erfüllt sind. Insbesondere enthalten die Rechnungen Namen und Anschrift des leistenden Unternehmers (§ 33 Satz 1 Nr. 1 UStDV) Zwar sind diese Angaben in den Durchschriften der Rechnungen nicht enthalten, der Senat geht aber davon aus, dass die Originale durch Stempelaufdruck o.ä. mit Namen und Anschrift des Leistenden versehen wurden.

bb) Die Klägerin hat in diesen Rechnungen jedoch keinen Steuerbetrag gesondert ausgewiesen, da - nach der Überzeugung des Senates - allein die Angabe des Steuersatzes bzw. von Entgelt und Steuerbetrag in einer Summe in einer Kleinbetragsrechnung keinen gesonderten Umsatzsteuerausweis im Sinne des § 14c Abs. 2 UStG darstellt.

Maßgebend für die Auslegung einer Gesetzesvorschrift ist der in ihr zum Ausdruck kommende objektivierte Wille des Gesetzgebers, so wie er sich aus dem Wortlaut der Gesetzesbestimmung und dem Sinnzusammenhang ergibt, in den diese hineingestellt ist (ständige Rechtsprechung; vgl. Urteil des Bundesverfassungsgerichts - BVerfG - vom 21. Mai 1952 2 BvH 2/52, BVerfGE 1, 299, 312; Urteil des Bundesfinanzhofes - BFH - vom 29. März 2001 IV R 49/99, Bundessteuerblatt - BStBl - II 2001, 437 m.w.N.). Entscheidend für die Auslegung im Streitfall ist der Wortlaut der Vorschrift, insbesondere bei einem Vergleich der verwendeten Formulierung in den §§ 14c Abs 2, 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 8 UStG und § 33 UStDV. Denn es liegt nah, einen Ausdruck mit jeweils dem selben Sinn zu verbinden, wenn ein Steuergesetz ein und denselben Ausdruck in verschiedenen Vorschriften verwendet, die zudem gewisse sachliche Berührungspunkte haben (vgl. BFH-Urteil vom 28. Januar 1976 IV R 209/74, BStBl II 1976, 288). In § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 8 UStG differenziert der Gesetzgeber ausdrücklich zwischen dem anzuwendenden Steuersatz und dem auf das Entgelt entfallenden Steuerbetrag. Der Steuerbetrag nach § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 8 UStG muss als Geldbetrag genannt und - beispielweise durch die Bezeichnung "Steuer" - als Steuerbetrag gekennzeichnet sein (Stadie in Rau/ Dürrwächter/ Flick/ Geist, § 14, Rdnr. 460). Die Angabe des Steuersatzes in den von der Klägerin ausgestellten Kleinbetragsrechnungen erfüllt diese Voraussetzungen nicht.

Es besteht auch keine Veranlassung, den Begriff des "gesonderten Ausweises eines Steuerbetrages" in § 14c Abs. 2 UStG weiter zu verstehen, als in § 14 Abs. 4 Nr. 8 UStG und auch auf die Angabe eines Steuersatzes in einer Kleinbetragsrechnung zu erstrecken. Anhaltspunkte hierfür ergeben sich weder die europarechtlich Vorgabe des Art. 21 Abs 1 Buchst. d der 6. EG-Richtlinie (Art. 203 Mehrwertsteuer-SystemRL), der für die Steuerschuld auch an den Ausweis der Mehrwertsteuer anknüpft, noch Entstehungsgeschichte und Zweck des § 14c Abs. 2 UStG (§ 14 Abs. 3 UStG a.F.). Ferner belegt die Formulierung des Abschnitt 190d Abs. 1 Satz 5 UStR, dass selbst die Verwaltung dem angegebene Steuersatz lediglich "die Wirkung des gesonderten Ausweises einer Steuer" zuschreibt.

cc) Auch eine Auslegung des § 14c Abs. 2 UStG über den Wortlaut hinaus, kommt im Streitfall nicht in Betracht. Da es Ziel einer Auslegung ist, den wirklichen Gesetzessinn zu erforschen, ist eine Auslegung gegen den Wortlaut des Gesetzes zwar nicht unzulässig, soweit sie nicht im Widerspruch zum erkennbaren Willen des Gesetzgebers tritt (vgl. Drüen in Tipke/ Kruse, AO/ FGO, § 4, Rdnr. 266 mit Verweis auf höchstrichterliche Rechtsprechung). Denn zur Gewährung eines umfassenden Rechtschutzes ist ein Richter sogar verpflichtet, eine dem Gesetzeszweck befolgende Rechtsfolge zu gewinnen, selbst wenn sie dem Wortlaut widerspricht. Dies darf jedoch nicht dazu führen, dass sich ein Rechtsanwender an die Stelle des demokratisch legitimierten Gesetzgebers setzt. Der Wille des Gesetzgebers kann deshalb nur insoweit berücksichtigt werden, als er in dem Gesetzt selbst einen hinreichend klaren Ausdruck gefunden hat. Zwischen einer vom Richter auszufüllenden "planwidrigen Regelungslücke" und dem "rechtsfreien Raum", der von Gesetzgeber bewusst nicht erfasst worden ist, ist infolgedessen streng zu differenzieren (Lang in Tipke/ Lang, Steuerrecht, 19. Auflage, § 5, Rdnr. 54, 63). Im Steuerrecht ist darüber hinaus auch zu beachten, dass es sich um einen Bereich der Eingriffsverwaltung handelt, in dem nur dann in die Rechte des Bürgers eingegriffen werden darf, wenn dies (vorab) gesetzlich bestimmt ist. Hieraus folgt, dass eine teleologische Extension, d.h. eine Auslegung über den Gesetzeswortlaut hinaus, nur in besonderen Fällen zulässig ist, beispielsweise wenn eine wortgetreue Auslegung zu einem sinnwidrigen Ergebnis, einen der wirtschaftlichen Vernunft widersprechenden Ergebnis oder einen so unsinnigen Ergebnis führen würde, dass es vom Gesetzgeber nicht gewollt sein kann (Drüen in Tipke/ Kruse, AO/ FGO, § 4, Rdnr. 380 mit Verweis auf die Rechtsprechung des BFH).

Im Streitfall ist aber für den Senat nicht erkennbar, dass der Gesetzgeber durch die Regelung des § 14c Abs. 2 UStG auch eine Umsatzsteuerschuld für die Angabe eines Steuersatzes im einer Kleinbetragsrechnung durch einen Nichtunternehmer bzw. Kleinunternehmer normieren wollte. Vielmehr spricht sogar gegen eine solche Einbeziehung der Kleinbetragsrechnungen in den Anwendungsbereichs des § 14c Abs. 2 UStG, dass der Gesetzgeber zwar die Anwendung des § 14 Abs. 4 UStG für Kleinunternehmer ausdrücklich in § 19 Abs. 1 Satz 4 UStG versagt, die Kleinbetragsrechnungen hierbei aber nicht einbezieht. Die Nichteinbeziehung der Kleinbetragsrechnungen führt auch nicht zu einem sinnwidrigen oder der wirtschaftlichen Vernunft widersprechenden Ergebnis. Der Senat verkennt hierbei nicht, dass durch die vorgenommene Auslegung die Möglichkeit besteht, dass die Leistungsempfänger einen Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen (§ 35 Abs. 1 UStDV), denen keine Umsatzsteuerschuld zugrunde liegt. Dies kann unter Umständen auch zu Missbrauch und Umsatzsteuerausfällen führen. Jedoch kann allein die Korrelation zwischen einem eventuellen Vorsteuerabzug beim Leistungsempfänger und der Umsatzsteuerschuld des Leistenden - auch unter Berücksichtigung des Neutralitätsgebots der Umsatzsteuer - nicht zu einer Ausweitung des Tatbestandes führen. Hierzu bedarf es einer konkreten Regelung durch den Gesetzgeber, die weder durch richterliche Rechtsfortbildung noch durch eine Richtlinie der Verwaltung ersetzt werden kann (im Ergebnis so auch Müller, Berichtigung von Kleinbetragsrechnungen i.S. des § 33 UStDV, in Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG -, Beilage zu Heft 20/1998, S. 80 am Ende).

dd) Soweit man die Angabe des Steuersatzes in einer Kleinbetragsrechnung für eine Steuerschuld nach § 14c Abs. 2 UStG für ausreichend hält, wäre es für die Klägerin nicht möglich, Kleinbetragsrechnungen zu erstellen, ohne die Umsatzsteuer hieraus zu schulden. Gemäß § 14 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 UStG ist jeder Unternehmer - d.h. auch ein Kleinunternehmer im Sinne des § 19 UStG - zivilrechtlich verpflichtet, Rechnungen auszustellen, soweit er einen Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen erbringt. Diese Rechnung muss grundsätzlich die Pflichtangaben des § 14 Abs. 4 UStG enthalten, bei den Rechnungen eines Kleinunternehmers jedoch ohne die Angabe des gesonderten Steuerausweises (§ 19 Abs. 4 Satz 4 UStG i.V.m. § 14 Abs. 4 Nr. 8 UStG). Die Vorschrift über die Besteuerung von Kleinunternehmern enthält jedoch keine vergleichbare Regelung für das Ausstellen von Kleinbetragsrechnungen. Daher erfüllt ein Kleinunternehmer seine Verpflichtung aus § 14 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 UStG durch Ausstellen einer Kleinbetragsrechnung nur dann, wenn diese alle Voraussetzungen des § 33 UStDV erfüllt. Die vorgesehenen Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens nach § 14 Abs. Abs. 6 Nr. 3 UStG i.V.m. § 33 UStDV könnten Kleinunternehmern in diesem Fall nicht in Anspruch nehmen.

b) Die Klägerin schuldet die Umsatzsteuer auch nicht aus § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG, da sie auf die Anwendung der Kleinunternehmerregelung nach § 19 Abs. 1 UStG nicht verzichtet hat. Zwar ist ein Verzicht im Sinne des § 19 Abs. 2 Satz 1 UStG grundsätzlich auch konkludent möglich, erklärt werden kann der Verzicht jedoch nur gegenüber dem Finanzamt (BFH-Urteil vom 19. Mai 1985 V R 167/82, BStBl II 1986, 420). Unabhängig von der Frage, ob die Angabe des Steuersatzes in einer Kleinbetragsrechnung als konkludente Verzichterklärung gewertet werden kann, erfolgte diese jedenfalls nicht gegenüber dem Finanzamt. Gegenüber diesem hat die Klägerin vielmehr stets ausdrücklich erklärt, sie wolle auf die Anwendung der Kleinunternehmerregelung nicht verzichten. 2. Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit wegen der Kosten erfolgt gemäß § 151 Abs. 1 und 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10 und 711 der Zivilprozessordnung.

3. Die Revision wird wegen der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtsache und zur Fortbildung des Rechts gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 und Nr. 2 FGO zugelassen.

4. Der Senat hielt es für ermessensgerecht, gemäß § 94a Satz 1 FGO den Rechtsstreit durch Urteil ohne mündliche Verhandlung nach Aktenlage zu entscheiden. Die Durchführung einer mündlichen Verhandlung wurde von den Beteiligten nicht beantragt.

Ende der Entscheidung