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Gericht: Finanzgericht Münster
Urteil verkündet am 17.04.2008
Aktenzeichen: 6 K 461/04 E
Rechtsgebiete: EStG


Vorschriften:

EStG § 9 Abs. 1 S. 1
EStG § 9 Abs. 1 S. 3
EStG § 17 Abs. 1 S. 1
EStG § 20 Abs. 1
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
Finanzgericht Münster

6 K 461/04 E

Tenor:

Der Einkommensteuerbescheid vom 23.09.2002 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29.12.2003 sowie die Änderungsbescheide vom 23.01.2004 und vom 21.04.2004 wird dahingehend geändert, dass die Einkommensteuer 2001 auf 35.417,18 EUR (69.270,- DM) festgesetzt wird.

Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens tragen die Kläger.

Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:

Die Beteiligten streiten über die Anerkennung von Schuldzinsen aus der Refinanzierung eines Beteiligungserwerbs als nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen (§ 9 Abs. 1 S. 1 u. 3 Nr. 1 i.V. mit § 20 Abs. 1 Einkommensteuergesetz - EStG).

Die Kläger (Kl.) sind Eheleute, die im Streitjahr zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden. Der Kläger ist Gesellschafter der Werbeagentur GmbH (GmbH). Die Gesellschaft wurde am 09.06.1980 gegründet. Der Gründungsanteil des Klägers betrug 1/3 des Stammkapitals. In den Folgejahren stockte der Kläger seinen Anteil an der GmbH durch Anteilszukäufe auf 50 % des Stammkapitals auf. Im Jahr 1997 erwarb er die restlichen 50 % zu einem Kaufpreis i.H. von 300.000,- DM von dem seinerzeit ausgeschiedenen Mitgesellschafter. Den Kaufpreis finanzierte er u.a. durch ein Darlehen der Stadtsparkasse M i.H. von 225.000,- DM.

Mit notariellem Vertrag vom 22.12.2000 übertrug der Kläger seinem Sohn 49 % der Geschäftsanteile an der GmbH zu einem Kaufpreis i.H. von 5.000,- DM (Anteile im Nennwert von 25.000,- DM des 1997 erworbenen hälftigen Geschäftsanteils i.H. von 25.500,- DM). Einen entsprechenden Veräußerungsverlust i.S. des § 17 EStG erkannte der Beklagte (Bekl.) - wie von den Kl. beantragt - in der Einkommensteuerveranlagung des Jahres 2000 an. Schuldzinsen aus der Fremdfinanzierung des Anteilserwerbs machten die Kl. nur bis zum Zeitpunkt der Anteilsveräußerung als Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen geltend.

Die Darlehensrestschuld aus der Finanzierung des Anteilserwerbs betrug zum 31.12.2001 168.748,- DM. Im Jahre 2001 leistete der Kläger Schuldzinsen i.H. von 9.492,10 DM. In ihrer Einkommensteuererklärung 2001 beantragten die Kl. den Abzug dieser Schuldzinsen als nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen.

Der Bekl. setzte die Einkommensteuer 2001 mit Bescheid vom 23.09.2002 auf 40.505,57 EUR fest. Die geltend gemachten Schuldzinsen ließ er dabei unter Hinweis auf H 171 des Einkommensteuer-Handbuchs zu § 24 EStG sowie auf das Urteil des Bundesfinanzhofs vom 09.08.1983 (VIII R 276/82, BStBl. II 1984, 29) nicht zum Werbungskostenabzug zu.

Gegen den Einkommensteuerbescheid 2001 legten die Kl. mit Schriftsatz vom 01.10.2002 Einspruch ein. Nach einem Urteil des FG Saarland vom 21.11.2001 seien Schuldzinsen, die ein Gesellschafter einer in Konkurs befindlichen GmbH für ein zur Erfüllung von Bürgschaftsverpflichtungen zu Gunsten der Gesellschaft aufgenommenes Darlehen gezahlt habe, entgegen der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs als nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen abziehbar (1 K 230/98, EFG 2002, 315). Vor diesem Hintergrund müssten auch die auf den Erwerb des Anteils an der GmbH entfallenden Schuldzinsen des Klägers steuermindernd berücksichtigt werden.

Der Bekl. wies den Einspruch der Kl. mit Einspruchsentscheidung vom 29.12.2003 als unbegründet zurück. In seiner Entscheidung führte er aus: Schuldzinsen dürften nur dann als Werbungskosten abgezogen werden, wenn sie mit erstrebten oder zufließenden Einnahmen in einem wirtschaftlichen Zusammenhang stünden (§ 9 Abs. 1 S. 1 EStG). Der Bundesfinanzhof habe einen solchen Zusammenhang nach dem Verkauf einer Beteiligung jedoch in ständiger Rechtsprechung verneint. Schuldzinsen, die auf die Zeit nach Veräußerung einer Einkunftsquelle entfielen, seien nicht als nachträgliche Werbungskosten abziehbar, soweit die frühere Einkünfteerzielung aus Vermögensgegenständen des privaten Bereichs erfolgt sei (Grundbesitz, wesentliche Beteiligung). Das gelte auch für den Fall, dass der Erlös aus der Veräußerung der Einkunftsquelle zur Deckung der mit ihrer Anschaffung zusammenhängenden Darlehensschulden nicht ausreiche. Für den Werbungskostenabzug sei vielmehr erforderlich, dass im Zeitpunkt der Entstehung der Schuldzinsen noch ein wirtschaftlicher Zusammenhang mit der Einkünfteerzielung bestehe (vgl. BFH, Urteil v. 12.11.1991, IX R 15/90, BStBl. II 1992, 289). Im Übrigen beträfe das von den Kl. angesprochene Urteil des FG Saarland das Ende der Einkünfteerzielung durch Konkurs einer GmbH. Es sei auf freiwillige Anteilsübertragungen und damit auf den vorliegenden Streitfall nicht anwendbar. Im Streitfall komme erschwerend hinzu, dass es sich bei der Anteilsübertragung an den Sohn des Klägers um einen Verkauf zwischen nahen Angehörigen handele, der - angesichts des im Vergleich zum Erwerbsvorgang niedrigen Kaufpreises i.H. von 5.000,- DM - einem Fremdvergleich nicht standhalte.

Mit Datum vom 23.01.2004 erließ der Bekl. einen Änderungsbescheid, mit dem er die Einkommensteuer 2001 auf 33.769,81 EUR festsetzte.

Die Kl. haben am 28.01.2004 die vorliegende Klage erhoben.

Zur Begründung ihrer Klage nahmen die Kl. zunächst weiter auf die Rechtsprechung des FG Saarland Bezug (Urteil v. 21.11.2001, 1 K 230/98, EFG 2002, 315; Urteil v. 05.08.2002, 1 K 331/02, EFG 2002, 1435). Danach sei unter Anlehnung an den Begriff der Betriebsausgaben (§ 4 Abs. 4 EStG) von einem veranlassungsorientierten Werbungskostenbegriff auszugehen. Vor diesem Hintergrund reiche es aus, dass das zur Refinanzierung des Anteilserwerbs aufgenommene Darlehen ursprünglich mit der Erzielung von Einkünften aus der Beteiligung an der GmbH im wirtschaftlichen Zusammenhang gestanden habe. Die Schuldzinsen seien als nachträgliche Werbungskosten steuermindernd zu berücksichtigen. Der Umstand, dass der Kläger im Rahmen des Verkaufs der Anteile an seinen Sohn nur einen Kaufpreis i.H. von 5.000,- DM erzielt habe, sei in diesem Zusammenhang unbeachtlich. Der Kaufpreis sei angesichts der schlechten Entwicklung der Gesellschaft seit dem Anteilszukauf im Jahre 1997 durchaus angemessen gewesen. In den Jahren 1997 bis 1999 seien hohe Verluste erwirtschaftet worden. Zum 31.12.1999 habe eine bilanzielle Überschuldung der Gesellschaft i.H. von 438.708,97 DM bestanden.

Der Bekl. hat am 21.04.2004 einen erneuten Änderungsbescheid erlassen und die Einkommensteuer 2001 auf 35.443,78 EUR festgesetzt.

Mit Beschluss vom 18.05.2004 hat der zuständige Berichterstatter des 6. Senats des Finanzgerichts Münster das Ruhen des Verfahrens bis zum rechtskräftigen Abschluss des beim Bundesfinanzhof anhängigen Revisionsverfahrens gegen das Urteil des FG Saarland vom 05.08.2002 (1 K 331/02, EFG 2002, 1435) angeordnet. Der Bundesfinanzhof hat das Revisionsverfahren durch Urteil vom 05.10.2004 abgeschlossen (VIII R 64/02, BFH/NV 2005, 54).

Im Anschluss daran hat der zuständige Berichterstatter des 6. Senats des Finanzgerichts Münster - auf Antrag der Kl. und mit Zustimmung des Bekl. - mit Beschluss vom 02.08.2005 das erneute Ruhen des Verfahrens bis zum rechtskräftigen Abschluss des beim Bundesfinanzhof mittlerweile anhängigen Revisionsverfahrens gegen das Urteil des FG Münster vom 25.02.2004 (1 K 5537/01 E, EFG 2004, 1361) angeordnet. Der Bundesfinanzhof hat das Revisionsverfahren durch Urteil vom 12.09.2007 beendet (VIII R 38/04, BFH/NV 2008, 37).

Daran anschließend haben die Kl. geltend gemacht, dass beide Entscheidungen des Bundesfinanzhofs zu der Frage der Abziehbarkeit von Schuldzinsen als nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen zur Rechtslage vor Absenkung der für eine wesentliche Beteiligung gesetzlich festgeschriebenen Grenze i.S. des § 17 Abs. 1 EStG ergangen seien. In beiden Entscheidungen habe der Bundesfinanzhof ausdrücklich offen gelassen, ob er an seiner bisherigen Rechtsprechung zur Versagung des Schuldzinsenabzugs nach Veräußerung oder Auflösung einer Beteiligung auch noch nach Absenkung der Wesentlichkeitsgrenze auf 10 % bzw. 1 % festhalte. Hinsichtlich dieser Frage sei nunmehr nach einem Urteil des FG Schleswig-Holstein vom 30.10.2007 (3 K 249/05, EFG 2008, 291) ein Revisionsverfahren unter dem Aktenzeichen VIII R 36/07 beim Bundesfinanzhof anhängig. Die Kl. haben insofern mit Schreiben vom 25.02.2008 ein erneutes Ruhen des finanzgerichtlichen Verfahrens beantragt.

In der Hauptsache beantragen die Kl.,

den Einkommensteuerbescheid vom 21.04.2004 dergestalt abzuändern, dass bei der Festsetzung der Einkommensteuer 2001 nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen i.H. von 9.492,10 DM (4.853,23 EUR) berücksichtigt werden.

Der Bekl. beantragt sinngemäß,

die Klage insoweit abzuweisen, als die Kl. einen Werbungskostenabzug von mehr als 2 v. H. der geltend gemachten Zinsaufwendungen begehren.

Der Bekl. ist weiterhin der Ansicht, dass die auf den Anteilserwerb entfallenden Schuldzinsen nach Veräußerung der Beteiligung nicht als nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen abzuziehen seien. Er beruft sich insofern auf die ständige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs. Die Absenkung der Wesentlichkeitsgrenze i.S. des § 17 Abs. 1 EStG führe zu keiner anderen Entscheidung.

Der erkennende Senat hat am 17.04.2008 mündlich in der Sache verhandelt. Auf die Sitzungsniederschrift wird Bezug genommen.

Hinsichtlich des weiteren Sach- und Streitstandes wird auf die Gerichtsakte und die beigezogenen Verwaltungsvorgänge verwiesen.

Entscheidungsgründe:

1) Das Gericht hat von dem Antrag der Kl., das Verfahren wegen der beim Bundesfinanzhof unter dem Aktenzeichen VIII R 36/07 anhängigen Revision gegen das Urteil des FG Schleswig-Holstein vom 30.10.2007 (3 K 249/05, EFG 2008, 291) erneut zum Ruhen zu bringen, abgesehen. Zum Einen hat der Bekl. keinen entsprechenden Antrag auf ein Ruhen des Verfahrens gestellt (§ 155 FGO i.V. mit § 251 ZPO). Zum Anderen war Gegenstand des vom FG Schleswig-Holstein entschiedenen Falles die Frage der Abziehbarkeit von Schuldzinsen als nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen nach Auflösung und damit nach zwangsweiser Beendigung einer Gesellschaft, während es vorliegend um den Abzug von Schuldzinsen als Werbungskosten nach Veräußerung, mithin nach freiwilliger Aufgabe der Einkunftsquelle geht.

2) Die Klage ist zulässig, jedoch überwiegend nicht begründet.

Die von den Kl. im Rahmen ihrer Einkommensteuerveranlagung 2001 geltend gemachten Schuldzinsen aus der Finanzierung des Erwerbs von Anteilen an der GmbH im Jahr 1997 i.H. von 9.492,10 DM sind nur insoweit als Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen abziehbar, als der Kläger die streitbefangenen Anteile im Jahr 2001 noch selbst gehalten und nicht veräußert hat. Der Bekl. hat sich im Rahmen der mündlichen Verhandlung insofern einverstanden erklärt, 2 % der von den Kl. geltend gemachten Schuldzinsen als Werbungskosten im Streitjahr anzuerkennen, da die erworbene Beteiligung nicht vollständig veräußert worden sei.

Soweit die Schuldzinsen dagegen größtenteils auf Gesellschaftsanteile entfallen, die der Kläger im Jahr 2000 an seinen Sohn veräußert hat, kommt ein Abzug als nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen wegen der überwiegenden Aufgabe der Einkunftsquelle nicht (mehr) in Betracht. Insofern ist der ursprüngliche Einkommensteuerbescheid vom 23.09.2002 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29.12.2003 sowie der Änderungsbescheide vom 23.01.2004 und vom 21.04.2004 rechtmäßig und verletzt die Kl. nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 FGO).

a) Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, der sich der erkennende Senat im vorliegenden Fall anschließt, sind Zinsen aus für den Erwerb einer im Privatvermögen gehaltenen wesentlichen Beteiligung aufgenommenen Refinanzierungsdarlehen nach der Veräußerung der Beteiligung oder der Auflösung der Gesellschaft nicht als nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen abziehbar (§ 9 Abs. 1 S. 1 u. 3 Nr. 1 i.V. mit § 20 Abs. 1 EStG), es sei denn, die entsprechenden Aufwendungen entfallen noch auf eine Zeit vor Veräußerung oder Auflösung der Beteiligung. Unerheblich ist dabei, ob der Wegfall der Einkunftsquelle "Beteiligung" freiwillig oder zwangsweise erfolgt. In beiden Fällen entfällt mit dem Ende der Einkünfteerzielung durch Veräußerung der Gesellschaftsanteile oder durch Auflösung der Gesellschaft der wirtschaftliche Zusammenhang der Schuldzinsen mit den Einkünften aus Kapitalvermögen (vgl. BFH, Urteil v. 09.08.1983, VIII R 276/82, BStBl. II 1984, 29;Urteil v. 19.01.1993, VIII R 74/91, BFH/NV 1993, 714; Beschluss v. 27.11.1995, VIII B 16/95, BFH/NV 1996, 406; Urteil v. 01.10.1996, VIII R 88/94, BStBl. II 1997, 424; Beschluss v. 23.09.1998, VIII B 115/97, BFH/NV 1999, 310;Urteil v. 05.10.2004, VIII R 64/02, BFH/NV 2005, 54; Urteil v. 19.04.2005, VIII R 45/04, BFH/NV 2005, 1545; Beschluss v. 18.05.2005, VIII B 141/04, BFH/NV 2005, 1783; Urteil v. 27.03.2007, VIII R 64/05, BStBl. II 2007, 639; Urteil v. 12.09.2007, VIII R 38/04, BFH/NV 2008, 37; zustimmend ferner: FG Köln, Urteil v. 30.03.2004, 8 K 2807/99, EFG 2004, 1289; FG München, Urteil v. 08.12.2004, 15 K 5261/04, n.v., [...]; FG Hamburg, Urteil v. 18.08.2005, III 422/03, EFG 2006, 260; FG Schleswig-Holstein, Urteil v. 30.10.2007, 3 K 249/05, EFG 2008, 291).

Zur Begründung seiner ständigen Rechtsprechung hat der Bundesfinanzhof dabei in der Vergangenheit vornehmlich auf rechtssystematische Erwägungen abgestellt. Schuldzinsen, die auf die Zeit nach Veräußerung oder Auflösung einer wesentlichen Beteiligung entfielen, könnten nicht als nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen abgezogen werden. Sie stellten die Gegenleistung für die Überlassung von Kapital dar, welches nicht der Erzielung von Einkünften aus Kapitalvermögen diene. Ein wirtschaftlicher Zusammenhang zur Einkunftsart bestünde nicht mehr. Für die Abziehbarkeit von Schuldzinsen als Werbungskosten reiche es nicht aus, dass die Schuldaufnahme ursprünglich durch die Absicht, Einkünfte aus einer Beteiligung zu erzielen, veranlasst gewesen sei. § 9 Abs. 1 S. 1 u. 3 Nr. 1 EStG erforderten für einen Werbungskostenabzug von Schuldzinsen einen wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Einkunftsart im Zeitpunkt der Entstehung der Schuldzinsen. Die mit Kredit finanzierte Beteiligung müsse zu diesem Zeitpunkt noch dem Zweck der Einkünfteerzielung gewidmet sein, damit Schuldzinsen - ebenso wie andere Beteiligungsaufwendungen - als Werbungskosten abgezogen werden dürften. Ein zunächst begründeter wirtschaftlicher Zusammenhang von Schuldzinsen mit Einkünften aus Kapitalvermögen ende, sobald die mit Kredit angeschaffte Beteiligung nicht mehr zur Erzielung von Kapitalerträgen bestimmt sei.

Diese Einschränkung gegenüber der rechtlichen Möglichkeit des Abzugs nachträglicher Schuldzinsen als Betriebsausgaben sei durch die unterschiedliche Ermittlung der Einkünfte im Bereich der Überschusseinkunftsarten einerseits (§ 2 Abs. 1 Nrn. 4 bis 7 EStG) und der Gewinneinkunftsarten andererseits (§ 2 Abs. 1 Nrn. 1 bis 3 EStG) gerechtfertigt und geboten (§ 2 Abs. 2 EStG). Schuldzinsen stellten Betriebsausgaben dar, wenn sie für eine Schuld zu zahlen wären, die (negatives) Betriebsvermögen sei. Daher seien nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs auch Schuldzinsen, welche nach Aufgabe oder Veräußerung eines Betriebs gezahlt würden, in der Regel nachträgliche Betriebsausgaben, es sei denn der Steuerpflichtige habe es unterlassen, die zugrundeliegende Schuld mit Mitteln abzudecken, die aus der Verwertung von Wirtschaftsgütern oder als Veräußerungspreis erzielt worden sein (vgl. hierzu BFH, Urteil v. 21.12.1982, VIII R 48/82, BStBl. II 1983, 373 m.w.N.). Bei der Ermittlung der Einkünfte im Rahmen einer Überschusseinkunftsart gebe es jedoch kein Betriebsvermögen; die den Schuldzinsen zugrundeliegende Schuld sei keine Betriebsschuld. Vielmehr werde hier - im Gegensatz zu den Gewinneinkünften - durch die Veräußerung oder den Untergang der Einkunftsquelle der wirtschaftliche Zusammenhang zur Einkunftserzielung gelöst, mit der Folge, dass verbleibende Darlehen, mit denen ursprünglich (nachträgliche) Anschaffungskosten finanziert worden seien, der privaten Vermögensebene zugeordnet werden müssten und damit einkommensteuerrechtlich nicht (mehr) relevant seien. Diese Differenzierung sei letztlich Ausfluss des unter Berücksichtigung des Gleichheitssatzes des Art. 3 Grundgesetz nicht zu beanstandenden Dualismus der Einkunftsarten und Folge der daraus resultierenden unterschiedlichen Formen der Einkünfteermittlung (so etwa BFH, Urteil v. 12.11.1991, IX R 15/90, BStBl. II 1992, 219;Beschluss v. 27.11.1995, VIII B 16/95, BFH/NV 1996, 406;Urteil v. 25.04.1995, IX R 114/92, BFH/NV 1995, 966 unter Verweis auf BVerfG, Beschluss v. 09.07.1969, 2 BvL 20/65, BVerfGE 26,. 302).

Folgerichtig hat der Bundesfinanzhof auch bei anderen Überschusseinkunftsarten, etwa im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, in ständiger Rechtsprechung für den Abzug von Schuldzinsen einen entsprechenden steuerrechtlichen Zurechnungszusammenhang zwischen einem mit Kredit angeschafften Wirtschaftsgut und dessen Widmung zur Einkünfteerzielung gefordert (vgl. etwa BFH, Urteil v. 21.12.1982, VIII R 48/82, BStBl. II 1983, 373;Urteil v. 12.11.1991, IX R 15/90, BStBl. II 1992, 289). In seinen Entscheidungen zur Frage der Abzugsfähigkeit von im Rahmen des Erwerbs einer wesentlichen Beteiligung anfallenden Refinanzierungskosten als nachträglichen Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen hat der Bundesfinanzhof zudem mehrfach auf das gleichgelagerte Problem des Schuldzinsenabzugs im Bereich der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung hingewiesen sowie die von ihm parallel entwickelten und systematisch für beide Einkunftsarten gleichermaßen geltenden Rechtsprechungsgrundsätze hervorgehoben (vgl. BFH, Urteil v. 09.08.1983, VIII R 276/82, BStBl. II 1984, 29; Urteil v. 19.01.1993, VIII R 74/91, BFH/NV 1993, 714; Beschluss v. 27.11.1995, VIII B 16/95, BFH/NV 1996, 406; Urteil v. 01.10.1996, VIII R 88/94, BStBl. II 1997, 424).

Eine andere Betrachtung ist mit dem Bundesfinanzhof auch nicht daraus abzuleiten, dass der Gesetzgeber ausnahmsweise Gewinne bzw. Verluste aus der Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften wegen der wirtschaftlichen Ähnlichkeit mit Gewinnen aus der Veräußerung von Mitunternehmeranteilen für steuerwürdig ansieht und unter den Voraussetzungen des § 17 EStG steuerlich erfasst. Weder dieser Hintergrund der gesetzlichen Regelung und die daraus folgende Zuordnung des Veräußerungsgewinns zu den gewerblichen Einkünften (§ 17 Abs. 1 S. 1 EStG), noch die besondere Gewinnermittlungsvorschrift in § 17 Abs. 2 S. 1 EStG führten dazu, dass der Inhaber der Beteiligung damit Betriebsvermögen besäße und die Schuldzinsen Betriebsausgaben darstellten. Eine vollständige Gleichstellung der wesentlichen Beteiligung mit der steuerlichen Behandlung von Mitunternehmeranteilen rechtfertige sich auch nicht aus der Überlegung, dass § 17 EStG Wertsteigerungen der Beteiligung - insbesondere infolge nicht ausgeschütteter Gewinne einer Kapitalgesellschaft - besteuere. Denn dadurch werde nicht die für den Abzug nachträglicher Betriebsausgaben notwendige Voraussetzung eines Betriebsvermögens geschaffen. § 17 EStG erfasse ausschließlich den Veräußerungs- bzw. Liquidationsgewinn als gewerbliche Einkünfte, nicht aber den laufenden Gewinn, der ausdrücklich den Einkünften aus Kapitalvermögen zuzuordnen sei (vgl. BFH, Urteil v. 19.01.1993, VIII R 74/91, BFH/NV 1993, 714).

Schließlich hat der Bundesfinanzhof mehrfach festgestellt, dass es seiner Rechtsprechung nicht entgegen stehe, dass nachträgliche Aufwendungen eines Anteilseigners, soweit sie - wie der Verlust durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasster Darlehen oder Bürgschaften - zu den nachträglichen Anschaffungskosten gehören, auch noch berücksichtigt werden können, wenn sie nach Abschluss der Liquidation der Gesellschaft anfielen (vgl. u.a. BFH, Urteil v. 26.01.1999, VIII R 32/96, BFH/NV 1999, 922 m.w.N.). Denn die von § 17 EStG erfassten Aufwendungen seien im Rahmen einer stichtagsbezogenen Gewinnermittlung zum Zeitpunkt der Veräußerung der Beteiligung oder der Liquidation der Gesellschaft zu berücksichtigen und - soweit sie in diesem Zeitpunkt noch nicht vorhersehbar gewesen wären - rückwirkend in die Gewinnermittlung einzubeziehen. Die hiervon abweichende Beurteilung der Schuldzinsen zur Finanzierung nachträglicher Anschaffungs- oder der Veräußerungskosten sei durch die Besonderheiten der gesetzlichen Regelungen zur Gewinnermittlung, nach der auch bei Beteiligungseinkünften i.S. von § 17 EStG die laufenden Aufwendungen nach den für Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen geltenden Grundsätzen zu beurteilen seien, bedingt und damit letztlich ebenfalls Ausfluss des Dualismus der Einkunftsarten (BFH, Urteil v. 05.10.2004, VIII R 64/02, BFH/NV 2005, 54).

b) Die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs hat in der Vergangenheit sowohl von einzelnen Instanzgerichten als auch im Schrifttum erhebliche Kritik erfahren (vgl. etwa FG Saarland, Urteil v. 21.11.2001, 1 K 230/98, EFG 2002, 315; Urteil v. 05.08.2002, 1 K 331/02, EFG 2002, 1435; FG Thüringen, Beschluss v. 13.01.2004, III 447/03 V, EFG 2004, 646; Drenseck in Schmidt, EStG27, München 2008, § 9 EStG Rz. 40 m.w.N.). Der Bundesfinanzhof hat trotz alledem seine Rechtsprechung immer wieder bestätigt (vgl. BFH, Urteil v. 19.01.1993, VIII R 74/91, BFH/NV 1993, 714; Urteil v. 05.10.2004, VIII R 64/02, BFH/NV 2005, 54; Urteil v. 27.03.2007, VIII R 64/05, BStBl. II 2007, 639; Urteil v. 12.09.2007, VIII R 38/04, BFH/NV 2008, 37).

c) In seinen neueren Entscheidungen hat der Bundesfinanzhof allerdings ausdrücklich offen gelassen, ob er an der bisherigen Rechtsprechung zum Ausschluss des nachträglichen Schuldzinsenabzugs bei im Privatvermögen gehaltenen Beteiligungen auch noch für die Zeit nach Absenkung der nach § 17 Abs. 1 S. 1 EStG maßgeblichen Beteiligungsgrenze von ursprünglich 25 % auf 10 % und später auf 1 % (vgl. Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 v. 24.03.1999, BGBl. I 1999, 402 und Gesetz zur Senkung der Steuersätze und zur Reform der Unternehmensbesteuerung v. 23.10.2000, BGBl. I 2000, 1433) festhält (BFH, Urteil v. 27.03.2007, VIII R 64/05, BStBl. II 2007, 639; Urteil v. 12.09.2007, VIII R 38/04, BFH/NV 2008, 37).

d) Der erkennende Senat sieht in Bezug auf die gesetzlichen Änderungen im Geltungsbereich des § 17 Abs. 1 S. 1 EStG jedoch keinen hinreichenden Grund, um von der bisherigen höchstrichterlichen Rechtsprechung zur Frage des Abzugs von Refinanzierungsaufwendungen als nachträgliche Werbungskosten nach Veräußerung oder Auflösung einer Beteiligung abzuweichen. Für ein Festhalten an den bekannten Rechtsprechungsgrundsätzen spricht vor allem, dass der Bundesfinanzhof seine Entscheidungen bislang argumentativ vornehmlich auf rechtssystematische Erwägungen gestützt hat, und zwar auf den im Einkommensteuerrecht verankerten Dualismus der Einkunftsarten, die damit zusammenhängenden konzeptionellen Besonderheiten bei der Ermittlung der Überschusseinkünfte und der Gewinneinkünfte sowie schließlich die gesetzlich angelegte Unterscheidung zwischen der Behandlung nachträglicher Anschaffungskosten auf eine Beteiligung im Rahmen der stichtagsbezogenen Anwendung des § 17 EStG und der Behandlung laufender Beteiligungsaufwendungen nach den für Werbungskosten allgemein geltenden Grundsätzen. Diese rechtssystematischen Argumente sind auch nach der Absenkung der Wesentlichkeitsgrenze nicht entfallen, sondern gelten unverändert fort. Auch weiterhin wird im Bereich der Überschusseinkünfte mit der Veräußerung oder dem Untergang der Einkunftsquelle der wirtschaftliche Zusammenhang zur Einkünfteerzielung gelöst, mit der Folge, dass verbleibende Darlehen, mit denen ursprünglich (nachträgliche) Anschaffungskosten finanziert wurden, der steuerrechtlich neutralen privaten Vermögensebene zuzuordnen sind und ein Schuldzinsenabzug ausscheidet. Durch die Absenkung der Beteiligungsgrenze i.S. des § 17 Abs. 1 S. 1 EStG wird eine im Privatvermögen gehaltene Beteiligung nicht zum Betriebsvermögen. Auch der bislang vom Bundesfinanzhof mehrfach betonte Bedarf nach einer gleichlautenden Lösung der Problematik des nachträglichen Schuldzinsenabzugs bei den Einkünften aus Kapitalvermögen und den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung besteht weiter fort. Im Falle einer anderslautenden Vorgehensweise für den Bereich der Einkünfte aus Kapitalvermögen entstünde ein Bruch im System der Überschusseinkünfte. Schließlich ist zu berücksichtigen, dass auch die mit der Absenkung der Beteiligungsgrenze verfolgten Zwecke keine Rechtsprechungsänderung erforderlich machen. Insofern schließt sich der Senat den Ausführungen des FG Schleswig-Holstein in seinem Urteil vom 30.10.2007 (3 K 249/05, EFG 2008, 291) an.

3) Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 S. 1 u. 3 FGO.

4) Die Revision wird zugelassen (§ 115 Abs. 2 FGO).



Ende der Entscheidung


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