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14 K 2253/05

Umsatzsteuer 2002

In der Streitsache

hat der 14. Senat des Finanzgerichts München

unter Mitwirkung

aufgrund der mündlichen Verhandlung vom 22. November 2007

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Gründe:

I.

Streitig ist, ob das Finanzamt (FA) zu Recht eine Vorsteuerberichtigung im Zusammenhang mit einem Bauprojekt vornehmen durfte.

Gegenstand des Unternehmens der Klägerin ist der Groß- und Einzelhandel mit Kraftfahrzeugen und Ersatzteilen der A AG, der Vertrieb von Kraft- und Schmierstoffen und der Betrieb von Kfz-Instandsetzungswerkstätten sowie die Abwicklung aller brancheneinschlägigen Geschäfte (vgl. Bl. 9 des Jahresabschluss 2002, Finanzamtsakten).

Nach einer jahrzehntelangen Nutzung des Grundstücks an der S-Strasse 14 bis 16 in M als Autohaus beabsichtigte die Klägerin im Jahr 1998, die auf dem Grundstück bestehenden Gebäude abzureißen und einen neuen Komplex mit Wohnungen und gewerblich genutzten Räumen zu errichten und anschließend zu vermieten. Die der Klägerin in diesem Zusammenhang in Rechnung gestellte Umsatzsteuer wurde vom FA in voller Höhe zum Abzug zugelassen.

Nachdem die weitere Planung unter Miteinbeziehung eines Bauträgers nicht verwirklicht werden konnte, wurde das Grundstück am 12. März 2002 umsatzsteuerfrei veräußert (vgl. Punkt 7 des Kaufvertrags, Gerichtsakten).

Aufgrund der im Rahmen einer durchgeführten Betriebsprüfung gewonnenen Erkenntnisse kürzte das FA die Vorsteuer um den Teil, der auf die zu erstellenden Wohnungen entfiel (vgl. Bl. 9 des Betriebsprüfungsberichts vom 11. Februar 2004) und ließ für die Jahre 1998 und 2001 nur noch einen Betrag in Höhe von 30.130 EUR (49,83% des Gesamtbetrages) zum Abzug zu. Außerdem behandelte das FA die umsatzsteuerfreie Veräußerung des Grundstücks als Änderung der für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse und berichtigte den Vorsteuerabzug für das Streitjahr.

Mit Änderungsbescheid vom 5. März 2004 setzte das FA die Umsatzsteuer 2002 daraufhin in Höhe von 590.267,95 EUR fest.

Das dagegen gerichtete Einspruchsverfahren hatte keinen Erfolg. Mit Entscheidung vom 12. Mai 2005 wies das FA den Einspruch als unbegründet zurück. Es führte aus, dass die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug seit 1998 nicht gegeben gewesen seien, da die Klägerin ihre Absicht, die von ihr bezogenen Planungsleistungen ausschließlich für steuerpflichtige Vermietungsumsätze zu verwenden, nicht anhand objektiver Anhaltspunkte belegt hätte.

Da die Umsatzsteuerfestsetzungen der Jahre 1998 bis 2001 unanfechtbar geworden seien, komme nur noch für das Jahr 2002 eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs wegen der Veränderung der für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse in Betracht.

Mit der hiergegen eingelegten Klage macht die Klägerin im Wesentlichen geltend, dass der Wortlaut des § 15 a des Umsatzsteuergesetztes in der für das Streitjahr maßgebenden Fassung (UStG) keine Handhabe dafür begründe, aufgrund der später erfolgten steuerfreien Grundstücksveräußerung die falsche Beurteilung für die Vorjahre im Wege einer Berichtigung der Steuerfestsetzung 2002 vollumfänglich zu korrigieren. Vom Bundesfinanzhof (BFH) sei eine entsprechende Anwendung dieser Vorschrift nur im Falle der Zwischenvermietung von Wohnraum anerkannt worden.

Bei den erbrachten Planungsleistungen, für die der Vorsteuerabzug anteilig geltend gemacht worden sei, handle es sich nicht um ein verwendungsfähiges Wirtschaftsgut, sondern lediglich um eine sonstige Leistung, die in der bis zum 31. Dezember 2004 geltenden Fassung des § 15 a UStG nicht korrekturfähig gewesen sei. Insbesondere die im Zusammenhang mit der geplanten Beteiligung eines Bauträgers angefallenen Rechts- und Beratungskosten seien aufgrund dessen Insolvenz offensichtlich sofort nach dem Bezug verbraucht worden.

Darüber hinaus hätte es sich um einen steuerpflichtigen Umsatz gehandelt, wenn die Planungskosten im letztlich zustande gekommenen Vertrag mitveräußert worden wären, eine Vorsteuerberichtigung käme insoweit nicht in Betracht.

Die Klägerin beantragt,

unter Aufhebung des Umsatzsteuerbescheids vom 5. März 2004 und der Einspruchsentscheidung vom 13. Mai 2005 die Umsatzsteuer 2002 in Höhe von 560.137,95 EUR festzusetzen,

hilfsweise

die Zulassung der Revision.

Das Finanzamt beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung verweist es auf die Einspruchsentscheidung.

Ergänzend trägt es vor, dass im Streitfall die Baugenehmigung und die beiden Gutachten ausdrücklich zusammen mit dem Grundstück verkauft worden seien. Bei den Planungsleistungen handle es sich zwar um keinen Bestandteil des Grundstücks, aber um eine Leistung, die entgegen der ursprünglichen Absicht verwendet worden sei. Die vorliegende Baugenehmigung stelle ein Recht dar, dessen Erlangung sich der Käufer etwas kosten haben lassen.

Da die Gutachten den altlastenfreien Zustand des Geländes bestätigten, hätten sie der Wertermittlung des Grundstücks gedient.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des Vorbringens der Beteiligten wird auf die Finanzamts-Akten, die im Verfahren gewechselten Schriftsätze sowie auf die Niederschrift über die mündliche Verhandlung Bezug genommen.

II.

Die Klage hat keinen Erfolg. Das FA durfte den Vorsteuerabzug für das Streitjahr zu Recht berichtigen.

1. Nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer die in Rechnungen i.S. des § 14 UStG gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmern für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuerbeträge abziehen. Gemäß § 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG ist aber die Steuer für bezogene Leistungen, die der Unternehmer zur Ausführung steuerfreier Umsätze verwendet, vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen. Die Umsätze durch Grundstücksvermietung sind nach § 4 Nr. 12 Buchstabe a Satz 1 UStG steuerfrei, wenn nicht wirksam auf die Steuerbefreiung dieser Umsätze verzichtet wird.

Nach § 9 Abs. 1 UStG kann der Unternehmer einen Umsatz, der nach § 4 Nr. 12 Buchstabe a UStG steuerfrei ist, als steuerpflichtig behandeln, wenn der Umsatz an einen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt worden ist.

Gemäß § 9 Abs. 2 Satz 1 UStG ist der Verzicht auf die Steuerbefreiung nach § 9 Abs. 1 UStG bei der Vermietung und Verpachtung von Grundstücken nur zulässig, soweit der Leistungsempfänger das Grundstück ausschließlich für Umsätze verwendet oder zu verwenden beabsichtigt, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen. Der Unternehmer hat die Voraussetzungen nachzuweisen (§ 9 Abs. 2 Satz 2 UStG).

Für die Entstehung und den Umfang des Rechts auf Vorsteuerabzug ist bereits die objektiv belegbare Absicht des Unternehmers maßgebend, die bezogenen Eingangsleistungen für zum Vorsteuerabzug berechtigende Ausgangsumsätze zu verwenden (Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 6. Juni 2002 V R 27/00, BFH/NV 2002, 1621).

Im Streitfall hat die Klägerin nicht anhand objektiver Anhaltspunkte ihre Absicht belegt, die von ihr bezogenen Bauleistungen ausschließlich für steuerpflichtige Vermietungsumsätze zu verwenden. Es ist zwischen den Parteien unstreitig, dass insoweit nur ein Anteil von 49,83% der gesamten Vorsteuerbeträge in Betracht kommt.

2. Das FA konnte den Vorsteuerabzug gemäß § 15 a UStG berichtigen.

Mit Wirkung vom 1. Januar 2002 ist § 15a Abs. 1 Satz 1 UStG wie folgt gefasst worden (vgl. Art. 18 Nr. 9 Buchst. a des Steueränderungsgesetzes --StÄndG-- 2001 vom 20. Dezember 2001, BGBl. I, 3794): "Ändern sich bei einem Wirtschaftsgut innerhalb von fünf Jahren ab dem Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse, ist für jedes Kalenderjahr der Änderung ein Ausgleich durch eine Berichtigung des Abzugs der auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten entfallenden Vorsteuerbeträge vorzunehmen." Gemäß § 27 Abs. 8 UStG i.d.F. des StÄndG 2003 vom 15. Dezember 2003 (BGBl. I 2003, 2645) ist § 15a Abs. 1 Satz 1 UStG in der ab dem 1. Januar 2002 geltenden Fassung auch für Zeiträume vor dem 1. Januar 2002 anzuwenden, wenn der Unternehmer den Vorsteuerabzug im Zeitpunkt des Leistungsbezuges aufgrund der von ihm erklärten Verwendungsabsicht in Anspruch genommen hat und die Nutzung ab dem Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung mit den für den Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnissen nicht übereinstimmt (vgl. BFH-Urteil vom 7. Juli 2005 V R 32/04, BStBl II 2005, 907).

Durch § 27 Abs. 8 UStG wird bewirkt, dass bei Unternehmern, denen für Zeiträume vor dem 1. Januar 2002 der Vorsteuerabzug nach Maßgabe der Verwendungsabsicht im Zeitpunkt des Leistungsbezuges gewährt worden ist, hinsichtlich der Berichtigung des Vorsteuerabzugs nach § 15a UStG keine gesetzliche Regelungslücke besteht (vgl. die Gesetzesbegründung zu § 27 Abs. 8 UStG 1999, Bericht des Finanzausschusses vom 6. November 2003, BTDrucks 15/1945, S. 15, abgedruckt bei Klenk in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, § 27 UStG Rz. 26).

Die Voraussetzungen des § 27 Abs. 8 UStG liegen im Streitfall vor, soweit es um den Vorsteuerabzug aus den Planungskosten für die von der Klägerin seit 1998 beabsichtigten, aber dann nicht realisierten Neubauplanungen geht. Insoweit ist der Klägerin der Vorsteuerabzug aufgrund einer (bloßen) Verwendungsabsicht gewährt worden. Dies geschah zu Unrecht. Die spätere erstmalige Verwendung des Grundstücks bestand insoweit in dessen steuerfreier Veräußerung im Streitjahr 2002, die den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG ausschloss.

Bei dem streitgegenständlichen Grundstück haben sich innerhalb des Berichtigungszeitraums von 10 Jahren (§ 15a Abs. 1 Satz 2 UStG) ab dem Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse geändert. Nach § 15a Abs. 4 UStG in der ab dem 1. Januar 2002 geltenden Fassung liegt eine Änderung der Verhältnisse auch dann vor, wenn das noch verwendungsfähige Wirtschaftsgut vor Ablauf des nach § 15a Abs. 1 bis 3 UStG maßgeblichen Berichtigungszeitraums veräußert wird und dieser Umsatz anders zu beurteilen ist als die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebliche Verwendung. Auch diese Vorschrift ist nach § 27 Abs. 8 UStG 1999 für Zeiträume vor dem 1. Januar 2002 anzuwenden.

Ebenfalls rechtlich nicht zu beanstanden und unstreitig ist die vom FA in der Einspruchsentscheidung vorgenommene Ermittlung des Vorsteuerberichtigungsbetrages.

3. Darüber hinaus handelt es sich bei den erbrachten Planungsleistungen auch um ein verwendungsfähiges Wirtschaftsgut im Sinne des § 15 a UStG.

Denn nach der Rechtsprechung des BFH sind Leistungsbezüge, die in keine Ausgangsumsätze gegenständlich eingehen (sog. Fehlmaßnahmen), denjenigen Ausgangsumsätzen zuzurechnen, zu denen sie nach Kostenrechnungsgesichtspunkten gehören (BFH-Beschluss vom 30.06.1997 B 20/97, BFH/NV 1997, 912, BFH-Urteil vom 15. September 1994 V R 12/93, BStBl II 1995, 88).

Dies kommt zum einen dann in Betracht, wenn an die Stelle des vorgesehenen Umsatzes (z.B. Grundstücksverpachtung) ein anderer Umsatz (z.B. Grundstückslieferung) getreten ist (vgl. BFH-Urteil vom 30.11.1989 V R 85/84, BStBl II 1990, 345). Darüber hinaus können aber Vorbezüge unter Kostenzurechnungsgesichtspunkten auch solchen Umsätzen des Unternehmers wirtschaftlich zuzurechnen sein, die den beabsichtigten Umsatz nicht "ersetzen" (vgl. BFH-Urteil vom 16. Dezember 1993 V R 103/88, BStBl II 1994, 278). Es kommt also nicht allein darauf an, ob ein Vorbezug in einen Umsatz "Eingang findet" bzw. ob ein Umsatz "mit Hilfe der bezogenen Leistungen" ausgeführt wird. Von einer Verwendung ist also auch dann auszugehen, wenn ein Vorbezug, der in keinen vom Unternehmer ausgeführten Umsatz Eingang findet und auch nicht sonst wie die Ausführung eines Umsatzes fördert (sog. Fehlmaßnahme), aufgrund von Kostenzurechnungsgesichtspunkten einem bestimmten Umsatz zugeordnet werden kann (BFH-Urteile vom 30. November 1989 V R 85/84 BStBl II 1990, 345 und vom 21. Juli 1988 V R 87/83, BStBl II 1989, 60).

Dementsprechend stellen die im Zusammenhang mit der geplanten Beteiligung eines Bauträgers angefallenen Rechts- und Beratungskosten sogenannte Fehlmaßnahmen dar, die unter Kostenzurechnungsgesichtspunkten der späteren steuerfreien Grundstücksveräußerung im Jahr 2002 zuzuordnen sind, auch wenn die Klägerin ursprünglich nicht vorhatte, das Grundstück unter diesen Voraussetzungen erstmalig zu verwenden. Denn ebenso wie die übrigen Vorbezüge sind sie "für das Unternehmen" der Klägerin ausgeführt worden. Sie standen in einem objektiven und erkennbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit der gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit und sollten diese fördern (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Urteile des BFH vom 25. März 1988 V R 101/83, BStBl II 1988, 649;vom 11. November 1993 V R 52/91, BStBl II 1994, 335).

Darüber hinaus ergibt sich insbesondere aus den Vereinbarungen unter Punkt 1.2., 2.2., 2.3., 4.2. sowie 4.5. des Kaufvertrages vom 12. März 2002, dass alle Rechte und Optionen der Klägerin betreffend die genehmigten Baupläne, ein Altlastenerkundungsgutachten, ein Baugrund- und Gründungsgutachten veräußert und die Rechtspositionen an den Plänen übertragen worden sind.

4. Die Revision wird nicht zugelassen, da keiner der in § 115 Abs. 2 FGO genannten Gründe ersichtlich ist.

5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO.

Ende der Entscheidung