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Gericht: Finanzgericht Nürnberg
Urteil verkündet am 25.06.2009
Aktenzeichen: 4 K 1561/07
Rechtsgebiete: EStG


Vorschriften:

EStG § 2 Abs. 1
EStG § 21 Abs. 1
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
In dem Rechtsstreit

...

hat der 4. Senat des Finanzgerichts Nürnberg

durch

aufgrund mündlicher Verhandlung

in der Sitzung vom 25.06.2009

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Klägerin hat die Kosten des Verfahrens zu tragen.

Tatbestand:

Streitig ist das Vorliegen der Einkünfteerzielungsabsicht.

Die Klägerin, eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts mit beschränkter Haftung - GbRmbH -, wurde mit Gesellschaftsvertrag vom 02.01.1999 mit Wirkung zum 01.01.1999 gegründet. Zweck der Gesellschaft ist nach § 1 des Gesellschaftsvertrags die gewinnbringende Verwaltung und Vermietung des Grundstücks Str. 1 in 08523 1. An der Gesellschaft sind die Rechtsanwälte A mit 70%, B mit 25% und C mit 5% beteiligt.

Eigentümer des Grundstücks Str. 1 in 1 ist die Grundstücksverwaltungsgesellschaft Str. 1 GmbH, die das Objekt mit notariellem Kaufvertrag vom 30.01.1996 zum Kaufpreis von 300.000 DM erwarb. An dieser GmbH sind die Rechtsanwälte A mit 50% (Gesellschafter-Geschäftsführer), B mit 25% und C mit 25% beteiligt.

Das Grundstück Str. 1, Fl.Nr. { } mit 1.820 qm liegt zentral in 1 in einem Mischgebiet. Es ist mit einer Werk- und Montagehalle zu ca. 900 qm Nutzfläche, diversen Nebengebäuden zu 200 qm Nutzfläche sowie mit einem viergeschossigen Büro- und Verwaltungsgebäude zu 360 qm Nutzfläche bebaut. Die Gebäude wurden im Wesentlichen in der Zeit zwischen 1927 und 1945 errichtet.

Nach einem Vermerk des Finanzamts 1 über eine Ortsbesichtigung am 02.12.1999 zum Zwecke der Einheitsbewertung sind die Gebäude auf dem Grundstück bis auf die ehemalige Montagehalle dem Verfall preisgegeben. An der Halle würden zwar diverse Bauschäden und Baumängel festzustellen sein, sie sei aber für Lagerzwecke noch nutzbar. Nach dem Bericht des Finanzamts 1 vom 14.09.2005 über Feststellungen zur Sachverhaltsaufklärung befinden sich Grundstück und Gebäude noch in dem Zustand, den der Bausachverständige am 02.12.1999 festgestellt habe.

Zwischen der Grundstücksverwaltungsgesellschaft Str. 1 GmbH und der Klägerin wurde am 02.01.1999 ein Nutzungsüberlassungsvertrag über das seit 1995 leer stehende Anwesen abgeschlossen. Nach § 2 des Pachtvertrags wird der Pachtgegen-stand der Klägerin als Pächterin in dem den Vertragsparteien bekannten renovierungsbedürftigen Zustand zur Nutzung im Rahmen ihrer vermögensverwaltenden Tätigkeit, insbesondere zur weiteren Vermietung und Verpachtung oder eigenen Nutzung, überlassen. Die Pachtzeit beginnt am 01.01.1999. Für die Kündigung gelten die gesetzlichen Regelungen für gewerblich genutzte Räume (§ 3 Nr. 2). Soweit die Pächterin Instandhaltungs- und Verbesserungsmaßnahmen nach § 5 des Pachtvertrages vornimmt, ist für die Verpächterin die ordentliche Kündigung auf die Zeitdauer des Bestandes der entsprechend verbesserten oder neu errichteten Anlage mindestens aber auf 25 Jahre ausgeschlossen. Ein Ersatzanspruch der Pächterin entsteht nicht, andererseits besteht auch kein Anspruch der Verpächterin auf Wiederherstellung des früheren Zustands. Der Pachtzins beträgt im Jahr 1999 monatlich 2.500 DM ohne gesonderte Verrechnung weiterer Nebenkosten. Ab dem 01.01.2000 beträgt der Pachtzins pauschal 2.500 DM pro Monat zuzüglich sämtlicher den Pachtgegenstand betreffender öffentlicher Kosten und Lasten.

Die Immobilien GmbH 1 hat das Objekt Str. 1 in der Zeit vom 15.01.2000 bis zum 07.06.2001 zur Vermietung und zum Verkauf in den div. Zeitungen { } , { } bzw. { } jeweils unter der Abteilung "Wohnungen zu vermieten" angeboten.

Die Klägerin schloss folgende Mietverträge ab:

Mit den Mietern Mieter 1 wurde am 15.03.2004 ein Mietvertrag über die Ausstellungs- und Montagehalle im Untergeschoss mit Zufahrt zur Nutzung als Lager- und Abstellräume für eine Mietzeit von 5 Jahren mit Verlängerungsmöglichkeit abgeschlossen. Als Mietzins waren in der Zeit vom 01.04.2004 bis zum 31.03.2005 wegen der Reparaturbedürftigkeit des Objekts 0 EUR und in der Zeit vom 01.04.2005 bis 31.03.2009 monatlich 250 EUR (§§ 3 und 5) festgelegt, wobei die Mieter die Nebenkosten zu tragen hatten. Das erste Mietjahr wurde mietfrei gestellt, da die Mieter auf eigene Kosten einen Stromanschluss zu legen hatten.

Mit dem Mieter Mieter 2 aus 1 (Bauhandel) wurde am 20.07.2004 ein Mietvertrag über einen Teilbereich des Grundstücks (Lagergebäude mit Tankstellenüberdachung) für eine Mietzeit von 5 Jahren mit Verlängerungsmöglichkeit abgeschlossen. Der Mietzins betrug in der Zeit vom 01.08.2004 bis 31.07.2006 0 EUR und in der Zeit vom 01.08.2006 bis 31.07.2009 monatlich 200 EUR.

Mit dem Mieter Mieter 3 aus 1 wurde am 12.11.2004 ein unbefristeter Pachtvertrag über 5 Kfz-Stellplätze zu einem Pachtzins von 200 DM bzw. 102,26 EUR monatlich abgeschlossen.

In den Steuererklärungen hat die Klägerin folgende Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung angegeben:

 JahrEinnahmenAusgabenVerlust in DMVerlust in EUR
 DMDM  
1999030.00030.00015.339
200066135.33834.67717.730
20011.95834.75632.79816.769
 EUREUR  
20021.12416.260-15.136
20031.12716.405-15.278
20041.12716.292-15.165
20053.26116.292-13.031
insgesamt7.978116.426 108.448
nachrichtlich 2006:---12.426

Das beklagte Finanzamt stellte mit Bescheiden über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung für 1999 vom 28.06.2001, für 2000 vom 28.08.2001 und für 2001 vom 05.03.2002 die Einkünfte gemäß den erklärten Verlusten fest. Die Bescheide ergingen vorläufig nach § 165 Abs. 1 AO, weil die Einkunftserzielungsabsicht nicht abschließend beurteilt werden könne. Für das Jahr 2002 erging am 19.04.2004 ein Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung, in dem die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung mit 0 EUR festgestellt wurden. Mit nach § 165 Abs. 2 Satz 2 AO geänderten Feststellungsbescheiden vom 05.09.2006 wurden die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung für 1999 bis 2001 auf 0 DM festgestellt und für das Jahr 2002 der Vorbehalt der Nachprüfung aufgehoben. Mit Bescheiden über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 2003 und für 2004 vom 27.06.2005 sowie für 2005 vom 05.02.2007 wurden die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung mit 0 EUR festgestellt. Diese Bescheide für 2003 bis 2005 ergingen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

Die Einsprüche der Klägerin wurden mit Einspruchsentscheidung vom 28.08.2007 als unbegründet zurückgewiesen, der Vorbehalt der Nachprüfung in den Feststellungsbescheiden für die Jahre 2003 bis 2005 wurde aufgehoben.

Mit der Klage beantragen die Vertreter der Klägerin,

die Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung für 1999, 2000, 2001 und 2002 jeweils vom 05.09.2006, für 2003 und 2004 vom 27.06.2005 sowie für 2005 vom 05.02.2007 unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 28.08.2007 dahin zu ändern, dass als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung Verluste in der erklärten Höhe von 30.000 DM für 1999, 34.677 DM für 2000, 32.797 DM für 2001, 15.136 EUR für 2002, 15.278 EUR für 2003, 15.165 EUR für 2004 und 13.031 EUR für 2005 festgestellt werden.

Für den Fall des Unterliegens beantragen die Klägervertreter

die Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung, die sie in der Frage sehen, ob bei dem untypischen Mietverhältnis die Überschusserzielungsabsicht vorgegeben ist.

Zur Begründung wird im Wesentlichen vorgetragen:

Die Grundstücksverwaltungsgesellschaft Str. 1 GmbH habe das Grundstück erworben, da der GmbH durch die Treuhandanstalt des öffentlichen Rechts als Verkäuferin die günstigen Kaufbedingungen des Investitionsvorranggesetzes eingeräumt worden seien. Zudem sei damals und auch noch heute die Altlastensituation des Grundstücks, dessen Oberfläche nahezu vollständig betoniert sei, noch ungeklärt. Nach Erwerb des Grundstücks sei die von der GmbH unterstellte fortdauernde Vermietung an die damaligen Mieter, nämlich die Fa. Z GmbH und die Fa. Y Fahrzeugaufbauten GmbH ausgelaufen, da die Z GmbH in Insolvenz geraten und die Y { } GmbH einen Standortwechsel nach { } vollzogen habe. Bemühungen der Eigentümerin um eine anderweitige Verwertung, insbesondere eine langfristige Vermietung oder Verpachtung des Objekts als Sachgesamtheit, seien in den Jahren 1997 und 1998 erfolglos geblieben.

Ende des Jahres 1998 hätten sich dann die Gesellschafter der Klägerin entschlossen, die Anpachtung des Gesamtobjekts zum Zwecke der gewinnbringenden Verwaltung und Vermietung zu einem deutlich reduzierten Pachtpreis von nunmehr 2.500 DM im Monat zuzüglich Nebenkosten in der Rechtsform einer GbR vorzunehmen. Damit sei der GmbH dauerhaft die Leistung des Kapitaldienstes ermöglicht worden. Weiter sei die Aufbringung von Investitions- und Erhaltungsmaßnahmen, zu denen die GmbH wirtschaftlich nicht in der Lage gewesen sei, durch die Gesellschafter als natürliche Personen ermöglicht worden.

Die Anpachtung des Objekts sei eindeutig zum Zweck überschuss- oder gewinnbringender Nutzung erfolgt. Nach dem Regelungszweck des § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG sei bei einer auf Dauer angelegten Vermietungstätigkeit grundsätzlich und typisierend davon auszugehen, dass der Steuerpflichtige beabsichtige, letztendlich einen Einnahmeüberschuss zu erwirtschaften, auch wenn sich über längere Zeiträume Werbungskostenüberschüsse ergäben. Im Streitfall seien sowohl der Gesellschaftsvertrag wie auch der Pachtvertrag auf unbestimmte Zeit - und damit auf Dauer - ausgelegt. Weder liege nach der Art der Nutzung des Objekts eine Befriedigung persönlicher Neigungen der Klägerin oder deren Gesellschafter nahe, noch handle es sich um ein aufwändig gestaltetes Objekt, bei dem die am Markt erzielbaren Mieten den Wert nicht angemessen wiedergeben würden. Das Finanzamt stelle stattdessen eine sachlich unzutreffende Überschussprognose an.

Unabhängig davon hätten die Klägerin und ihre Gesellschafter eine Vielzahl von Maßnahmen zur bestmöglichen Vermietung des Grundstücks ergriffen. Am Pachtobjekt sei eine 1 x 2 m große Tafel mit dem Hinweis auf die Vermietungsabsicht angebracht worden. Die Immobilien -GmbH 1 mit Sitz in 1 habe in stetigen Sammelanzeigen für Vermietungsobjekte das Objekt Str. 1 zur Anmietung angeboten. Daneben hätten sich die Gesellschafter unter Nutzung ihrer jeweiligen beruflichen Informations- und Kenntnisstände bemüht und würden sich auch weiterhin bemühen, etwaige Interessenten für das Objekt ausfindig zu machen oder Interesse zu wecken. In dem Zeitraum ab 1999 sei eine Vielzahl von Kontakten und Angeboten über Kfz-Händler und Kfz-Werkstätten, Montageunternehmen für größere Elektrobauteile, Einzelhandelsketten, Rettungsunternehmen mit Bedarf an Unterstell- und Parkmöglichkeiten, Gründer von Fitness-Einrichtungen, Betreiber von Rettungsdiensten und eine Glaubensgemeinschaft erfolgt. Insbesondere habe der Gesellschafter C 2000 und 2001 aussichtsreiche Verhandlungen mit den Firmen E, F, G, H geführt. Weiterhin sei eine Bestandsaufnahme durch den Architekten M für eine evtl. Planung eines Parkhauses für nördlich an den Standort angrenzende, großflächige Mietwohnbebauung sowie im selben Zusammenhang eine Interessentenbefragung über Handzettel erfolgt. Eine häufig nachgefragte Aufnahme des Gebiets in ein städtebauliches Entwicklungskonzept der Stadt 1 sei bisher unterblieben. Die Vermietungsbemühungen seien bisher im Ergebnis erfolglos geblieben, da der bis Ende der 90iger Jahre zu verzeichnende Nachfrageüberhang an Gewerbeobjekten vergleichbarer Größe und Nutzungsmöglichkeiten sich in einen deutlichen Angebotsüberhang verwandet habe.

Während zuvor primär eine Vermietung der Gesamtimmobilie angestrebt worden sei, sei auf Grund der Erfolglosigkeit der bisherigen Vermietungsbemühungen ab dem Jahr 2004 ein Strategiewechsel zur Vermietung von Teilbereichen von Grundstück und Gebäuden zum Zwecke der Unterstellung von Kraftfahrzeugen und sonstigen beweglichen Gegenständen vorgenommen worden.

Falls bei der Klägerin überhaupt eine Überschussprognose anzustellen sei, sei ein positives Ergebnis zu erwarten. Die Bank 1 - Filiale 1 - habe mit Gutachten vom 14.10.1993 für Zwecke der Ermittlung des Beleihungswertes Nettojahreskaltmieten von 77.000 DM zugrunde gelegt. Damit sei nach der Überzeugung der Klägerin kurzfristig, jedenfalls mittelfristig und langfristig mit einem Überschuss bei der Verpachtung des Objekts zu rechnen. Eine über 7 Jahre andauernde Verlustperiode sei bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung nicht außergewöhnlich. Sie beruhe auf regionalen Schwierigkeiten und sonderkonjunkturellen Einflüssen durch ein Überangebot an neueren Gewerbeobjekten. Allein die angestrebte Vermietung von weiteren 40 Stellplätzen zu 25 EUR im Monat und der Verwaltungsräume zu 2 EUR je qm im Monat würde einen Überschuss ergeben.

In der mündlichen Verhandlung haben die Vertreter der Klägerin ergänzend ausgeführt, dass eine Verpachtung an die Klägerin Anfang 1999 deshalb vorgenommen worden sei, weil die Gesellschafter der Klägerin und der Grundstücksverwaltungs-GmbH den Haftungsschirm der GmbH wegen der Altlastenproblematik erhalten wollten. Sonst wäre auch eine Umwandlung der GmbH in eine BGB-Gesellschaft möglich gewesen. Andererseits sollte die GmbH, die den Kaufpreis voll fremd finanziert hatte (gesichert durch Bürgschaften der Gesellschafter), nicht in Insolvenz fallen. Erhaltungsmaßnahmen für die Gebäude seien in den Streitjahren nur in geringem Umfang vorgenommen worden. Das Mietverhältnis Mieter 2 bestehe nicht mehr, statt dessen würden Wohnmobilstellplätze vermietet. Derzeit würden Gespräche mit einem Solarmodul-Hersteller geführt, um Kollektoren auf dem Flachdach des Gebäudes aufzustellen.

Das Finanzamt beantragt

Klageabweisung.

Zur Begründung wird im Wesentlichen ausgeführt:

Zum Zeitpunkt der Anpachtung durch die Klägerin am 02.01.1999 habe die Immobilie bereits mehrere Jahre leer gestanden (seit Ende 1995). Auch die Klägerin habe die Immobilie im Wesentlichen bis auf einige PKW-Stellplätze, einen Lagerplatz und Abstellräume nicht vermieten können. Bei seit längerer Zeit leer stehenden Gebäuden sei in jedem Falle die Einkunftserzielungsabsicht zu prüfen. Die vom Prozessbevollmächtigen angeführte neuere BFH-Rechtsprechung zur Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung trotz Leerstands gelte nur, wenn der Eigentümer bzw. Vermieter früher tatsächlich Einkünfte aus einer auf Dauer angelegten Vermietung erzielt habe, nicht aber, wenn das Grundstück nie vermietet gewesen sei. Die Klägerin habe keine brauchbaren Nachweise für ihre Vermietungsbemühungen vorgelegt. Da die Klägerin lediglich als Zwischenmieterin bzw. -pächterin auftrete, habe sie sehr wohl die Möglichkeit der "Umstrukturierung ", d.h. der Kündigung des Pachtvertrags oder der Minderung der Pacht gegenüber der personenidentischen GmbH als Eigentümerin des Grundstücks. Die Beleihungswertermittlung der Deutschen Bank aus dem Jahr 1993 habe für die Streitjahre keine Bedeutung, denn die Klägerin trage selbst vor, dass sich die Verhältnisse auf dem Immobiliensektor seitdem gravierend geändert hätten. Zwar sei bei einer auf Dauer angelegten, d.h. unbefristeten Vermietungstätigkeit grundsätzlich ohne weitere Prüfung vom Vorliegen einer Einkunftserzielungsabsicht auszugehen, dies gelte jedoch dann nicht, wenn besondere Umstände oder Beweisanzeichen gegen das Vorliegen einer Einkunftserzielungsabsicht sprächen oder besondere Arten der Nutzung für sich allein Beweisanzeichen für eine private, nicht mit der Erzielung von Einkünften zusammenhängende Veranlassung seien. Die objektive Beweislast für das Vorliegen der Einkunftserzielungsabsicht trage der Steuerpflichtige. Bei leer stehenden Immobilien müsse der Steuerpflichtige nachweisen, dass er sich ernsthaft und nachhaltig um eine Vermietung bemühe z.B. durch die Einschaltung eines Maklers oder fortgesetzte Zeitungsinserate u.Ä.. Sprächen Beweisanzeichen gegen das Vorliegen der Einkunftserzielungsabsicht, so sei stets zu prüfen, ob ein Totalüberschuss zu erzielen sei. Im Streitfall bestehe die Besonderheit, dass die Klägerin das Grundstück von der personenidentischen Grundstücksverwaltungsgesellschaft Str. 1 GmbH gepachtet habe. Nach dem Pachtvertrag sei eine Kündigung jederzeit kurzfristig möglich, da es sich um gewerbliche Räume handele (§ 542 Abs. 1 BGB). Da den jährlichen Pachtaufwendungen von über 15.000 EUR nur geringfügige Mieteinnahmen gegenüberstehen und bis zum Jahr 2005 Verluste von 108.448 EUR aufgelaufen seien und das Grundstück nach der Einlassung der Klägerin schwierig zu vermarkten sei, wäre ein fremder Dritte in Anbetracht des schlechten Zustands der Gebäude nicht bereit gewesen, das Grundstück als Zwischenmieter für eine derart überhöhte Pacht anzumieten. Gegebenenfalls hätte ein fremder Pächter den Pachtvertrag nach kurzer Zeit wieder gekündigt, um seine wirtschaftliche Existenz nicht zu gefährden. Keinesfalls hätte er aber die verlustbringende Vermietungstätigkeit über viele Jahre fortgesetzt. Als Umstrukturierungsmaßnahme hätte sich im Streitfall die Herabsetzung der Pacht auf eine realistische Höhe angeboten. Für das Finanzamt stehe damit fest, dass die Vermietungstätigkeit allein wegen der hohen Pachtzahlungen der Klägerin an die personenidentische GmbH nicht dazu geeignet und bestimmt gewesen sei, mit Gewinn zu arbeiten. Aus diesem Grund könnten auch Anlaufverluste nicht berücksichtigt werden (vgl. BFH-Urteil v. 28.03.2000, BFH/NV 2000, 1186). Eine Grundstücksvermietung werde zwar im allgemeinen nicht zur Befriedigung persönlicher Neigungen ausgeübt, dennoch könne die Fortführung einer verlustbringenden Tätigkeit im Bereich der Lebensführung eines Steuerpflichtigen liegen, wenn er durch die Geltendmachung von Verlusten seine steuerpflichtigen Einkünfte mindere. Dies gelte nicht nur für die klassischen Verlustzuweisungsgesellschaften, sondern könne auch auf den Streitfall angewandt werden. So könne die Grundstücksverwaltung Str. 1 GmbH als Eigentümerin der Grundstücke durch eine direkte Vermietung an die Endmieter zwar die Vermietungsverluste realisieren, diese könnten jedoch von den Gesellschaftern nicht steuermindernd genutzt werden. Der Umweg über die Zwischenvermietung an die Klägerin sei dem Steuersparmodell einer Verlustzuweisungsgesellschaft vergleichbar.

Hinsichtlich des weiteren Vorbringens wird auf den Inhalt der Akten sowie die Schriftsätze der Beteiligten verwiesen.

Dem Gericht liegt die vom Finanzamt überlassene Akte über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Einkünfte für die Jahre 1999 bis 2006 sowie vom Finanzamt 1 die Bewertungsakte für das Grundstück vor.

Entscheidungsgründe:

Die Klage hat keinen Erfolg.

Das Finanzamt hat zu Recht die Einkünfteerzielungsabsicht der Klägerin verneint. Die typisierende Annahme, dass bei einer auf Dauer angelegten Vermietungstätigkeit der Steuerpflichtige letztlich beabsichtigt, einen Einnahmeüberschuss zu erzielen, gilt nicht für die Klägerin als Zwischenpächterin. Die typisierende Annahme gilt auch nur bei der Vermietung von Wohnimmobilien.

1. Nach § 2 Abs. 1 Nr. 6 i.V.m. § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG unterliegen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, die der Steuerpflichtige erzielt, der Einkommensteuer. Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung gemäß § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG erzielt, wer ein Grundstück, ein Gebäude bzw. einen Gebäudeteil gegen Entgelt zur Nutzung überlässt und beabsichtigt, auf die voraussichtliche Dauer der Nutzung des Grundstücks einen Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu erzielen (vgl. BFH-Urteil vom 18.01.2006 IX R 18/04, BFH/NV 2006, 1078). Nach dem Regelungszweck des § 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG ist bei einer auf Dauer angelegten Vermietungstätigkeit grundsätzlich davon auszugehen, dass der Steuerpflichtige beabsichtigt, einen solchen Einnahmeüberschuss zu erwirtschaften, auch wenn sich über längere Zeiträume Werbungskostenüberschüsse ergeben (vgl. BFH-Urteile vom 28.11.2007 IX R 9/06, BStBl II 2008, 515; vom 30.09.1997 IX R 80/94, BStBl II 1998, 771; vom 09.07.2003 IX R 102/00, BStBl. II 2003, 940; vom 18.01.2006 IX R 18/04, BFH/NV 2006, 1078; vom 24.08.2006 IX R 15/06, BStBl II 2007, 256 zu Ferienwohnung; Schmidt/Drenseck, EStG, § 21 Rz.10; Blümich/Heuermann, EStG, § 21 Rz. 154; Mellinghoff in Kirchhof, EStG, § 21 Rz. 16). Eine Vermietungstätigkeit, die in den Anlaufjahren zu Werbungskostenüberschüssen führt, ist dann nicht schon deshalb ohne die Absicht Werbungskostenüberschüsse zu erzielen ausgeübt worden, weil eine objektive betriebswirtschaftliche Beurteilung ergibt, dass die Vermietung in Zukunft nicht zur Einkünfteerzielung geeignet ist. Die angeführte Rechtsprechung erging jeweils zur Wohnraumvermietung. Die § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zugrunde liegende typisierende Annahme, dass bei einer auf Dauer angelegten Vermietungstätigkeit der Steuerpflichtige beabsichtigt, letztlich einen Einnahmeüberschuss zu erwirtschaften, gilt jedoch nicht für die dauerhafte Verpachtung unbebauten Grundbesitzes (vgl. BFH-Urteile vom 28.11.2007 IX R 9/06, BStBl II 2008, 515; vom 26.11.2008 IX R 67/07, BFH/NV 2009, 813; Blümich/Heuermann, EStG, § 21 Rz. 167; Mellinghoff in Kirchhof, EStG, § 21 Rz. 16) und nicht bei gewerblicher Nutzung (Schmidt/Drenseck, EStG, § 21 Rz. 10; a.A. evtl. Urteil des Finanzgerichts München vom 18.03.2008 6 K 4293/06, EFG 2009, 252, Rev. BFH IX R 39/08). Der Grund liegt darin, dass die Verpachtung von unbebautem Grundbesitz nicht schon strukturell defizitär ist, denn anders als beim abnutzbaren Wirtschaftsgut Gebäude kommt es nicht zu einer Inanspruchnahme von Absetzungen für Abnutzung -AfA-, die bei Veräußerung nicht kompensierbar sind (vgl. BFH-Urteile vom 28.11.2007 a.a.O. in BStBl II 2008, 515; Blümich/Heuermann, EStG § 21 Rz. 154).

2. Bei Anwendung der vorstehenden Grundsätze gilt im Streitfall nicht die typisierende Annahme, dass bei einer auf Dauer angelegten Vermietungstätigkeit der Steuerpflichtige letztlich beabsichtigt, einen Einnahmeüberschuss zu erzielen. Die typisierende Annahme der Einnahmeüberschusserzielungsabsicht bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung gilt nicht, wenn keine Wohnimmobilien vermietet werden (ebenso Mellinghoff in Kirchhof, EStG, § 21 Rz. 16). Im Streitfall handelt es sich nicht um die Vermietung einer Wohnimmobilie. Sie gilt auch nicht, wenn der Vermieter nicht Eigentümer, sondern nur Zwischenmieter ist. Damit fehlt nach der Auffassung des Senats die Konstellation, die nach der ständigen Rechtsprechung des BFH Grund für eine typisierende Annahme der Einnahmeüberschusserzielungsabsicht ist. Der Mieter oder Pächter ist nicht berechtigt, eine AfA geltend zu machen (vgl. Schmidt/Kulosa, EStG, § 7 Rz. 46). Die Vermietung eines Pächters ist damit nicht schon strukturell defizitär. Im Streitfall ist die Klägerin Zwischenmieterin und hat daher keine Anschaffungs- oder Herstellungskosten getragen. Zudem unterliegt der zu einem großen Teil vermietete Grund und Boden nicht der Abnutzung. Der Senat kann dabei dahingestellt bleiben lassen, ob die Klägerin eine auf Dauer ausgerichtete Vermietungstätigkeit entfaltete. Zwar wurden die Mietverträge Mieter 1 und Mieter 2 für eine Mietzeit von 5 Jahren mit Verlängerungsmöglichkeit abgeschlossen. Nach der Rechtsprechung und Kommentarliteratur sind nur unbefristete und auf mindestens 30 Jahre abgeschlossene Mietverträge auf Dauer ausgerichtet (vgl. BFH-Urteil vom 20.01.2009 IX R 49/07, BFH/NV 2009, 757; Blümich/Heuermann, EStG, § 21 Rz. 169 und 183). Jedoch sehen die von der Klägerin abgeschlossenen Mietverträge eine Verlängerungsoption vor und mit dem Mieter Mieter 3 wurde ein unbefristeter Mietvertrag abgeschlossen (vgl. BFH-Urteil vom 14.12.2004 IX R 1/04, BStBl II 2005, 211). Der Senat kann diese letztgenannte Frage jedoch dahingestellt bleiben lassen.

3. Die Einkunftserzielungsabsicht kann auch nicht durch eine Prognose festgestellt werden.

a) Wenn die typisierende Annahme der Überschusserzielungsabsicht nicht gilt, so hat der Steuerpflichtige anhand einer Prognose darzulegen, dass er in der Lage ist, auf Dauer gesehen nachhaltig Überschüsse zu erzielen (vgl. BFH-Urteil vom 06.11.2001 IX R 97/00, BStBl II 2002, 726; Mellinghoff in Kirchhof, EStG, § 21 Rz. 25; Schmidt/Drenseck, EStG, § 21 Rz. 11; Blümich/Heuermann, EStG § 21 Rz. 154 und 215). Hierbei ist die Einkünfteerzielungsabsicht grundstücksbezogen festzustellen. Es gilt der zivilrechtliche Grundstücksbegriff (vgl. Blümich/ Heuermann, EStG, § 21 Rz. 150 und 159, 403). Die Absicht der Gewinnerzielung ist eine innere Tatsache, die nur anhand äußerer Merkmale beurteilt werden kann. Ob die Vermietungstätigkeit einen Totalüberschuss erwarten lässt, hängt von einer unter Heranziehung aller objektiv erkennbaren Umstände zu treffenden Prognose über die voraussichtliche Dauer der Vermögensnutzung, die in dieser Zeitspanne voraussichtlich erzielbaren steuerpflichtigen Erträge und anfallenden Werbungskosten ab (vgl. BFH-Urteil vom 06.11.2001 a.a.O. in BStBl II 2002, 726 (728)). Dabei ist die Prognose auf einen Zeitraum von 30 Jahren vorzunehmen (BFH-Urteil vom 28.11.2007 a.a.O. in BStBl. II 2008, 515; Schmidt/Drenseck, EStG, § 21 Rz. 11; Mellinghoff in Kirchhof, EStG, § 21 Rz. 25). Die Feststellungslast für das Vorhandensein der Überschusserzielungsabsicht trifft den Steuerpflichtigen; dieser muss die objektiven Umstände vortragen, aufgrund derer er im Beurteilungszeitraum erwarten konnte, einen Gesamtüberschuss zu erzielen (vgl. BFH-Urteil vom 06.11.2001 a.a.O. in BStBl II 2002, 726 (728)).

b) Im Streitfall sind nach Auffassung des Senats auf Dauer gesehen nicht nachhaltig Überschüsse aus dem Objekt zu erzielen. Die Klägerin bzw. ihre Vertreter haben auch keine nachvollziehbare Prognose für die Möglichkeit der Erzielung von Überschüssen vorgelegt. In allen sieben Jahren des Streitzeitraumes hat die Klägerin einen Verlust aus der Vermietung des Grundstücks Str. 1 erzielt. Die im Klagezeitraum aufgelaufenen Verluste summieren sich auf 108.448 EUR. Auch im ersten Jahr nach dem Klagezeitraum, dem Jahr 2006, wurde ein Verlust erzielt. Die Klägervertreter haben nicht vorgetragen, dass in den Jahren 2007 oder 2008 ein Gewinn erzielt wurde oder dies 2009 zu erwarten sei. Die Klägervertreter haben zwar von stetigen Vermietungsbemühungen berichtet, jedoch sind auch bis zum Tag der mündlichen Verhandlung die Einnahmen aus dem Objekt nicht höher als im Klagezeitraum. Nach der Auffassung des Senats sind aus dem Objekt auch in den Jahren bis 2026 keine Gewinne zu erzielen, sofern keine Umstrukturierungsmaßnahmen ergriffen werden. Die Klägerin hat das Objekt durch Pachtvertrag von der personenidentischen Grundstücksverwaltungsgesellschaft Str. 1 GmbH zu einem Pachtzins von 30.000 DM im Jahr angepachtet. Die GmbH hatte das Objekt für 300.000 DM erworben, nach Angaben der Klägervertreter ist es vollständig fremdfinanziert. Der Pachtzins sollte nach Angaben der Gesellschafter sicherstellen, dass die GmbH nicht in Insolvenz gerät. Der Pachtzins entspricht ungefähr der Zinsbelastung und den sonstigen Ausgaben der GmbH. Damit sind für die Festlegung des Pachtzinses nicht die Marktgegebenheiten auf dem Immobilienmarkt ausschlaggebend gewesen, sondern die Situation der personenidentischen Grundstücksverwaltungsgesellschaft Str. 1 GmbH. Ein fremder Dritter hätte sich darauf nicht eingelassen oder durch Kündigung eine Herabsetzung des Pachtzinses angestrebt. Da § 3 des Pachtvertrages auf die gesetzlichen Vorschriften verweist, ist nach § 542 BGB jederzeit eine Kündigung möglich. Die Vertreter der Klägerin haben nicht vorgetragen, dass entsprechende Umstrukturierungsmaßnahmen eingeleitet oder auch nur beabsichtigt sind. Bei der anzustellenden Prognose für das Vorliegen einer Einkünfteerzielungsabsicht kann sich die Klägerin nicht auf die Beleihungswertermittlung der Bank 1 aus dem Jahr 1993 berufen, denn dieses Gutachten geht von anderen Voraussetzungen aus, als sie im Streitfall vorliegen. Zum Zeitpunkt der Erstellung des Gutachtens bestanden Mietverträge über fast das gesamte Objekt mit der Fa. Z GmbH und der Fa. Y { } GmbH. Zudem tragen die Gesellschafter der Klägerin selbst vor, dass sich die Verhältnisse auf dem Immobiliensektor in 1 seitdem gravierend geändert haben. Eine von der Klägerin vorgelegte Prognoserechnung beruht auf der Annahme der vollständigen Vermietung. Hiergegen sprechen die tatsächlichen Zahlen von 10 Jahren durchgeführter bzw. versuchter Vermietung. Erforderlich wäre eine abweichende Prognoserechnung der Klägerin, die auf Maßnahmen als Reaktion auf Verluste beruht (vgl. Schmidt/Drenseck, EStG, § 21 Rz. 11). Gegen eine kostendeckende Vermietung spricht auch der Zustand des Objekts und insbesondere der bauliche Zustand der Gebäude. Nach der Erklärung des Rechtsanwalts C im Bewertungsverfahren vom 26.09.1999 stand das Objekt von 1996 bis 2004 leer. Die Stadt 1 sah nach dem Schreiben vom 24.08.1999 eine Gefährdung der öffentlichen Sicherheit auf dem Grundstück. Nach einem Schreiben des Rechtsanwalts C vom 21.10.1999 an das Finanzamt im Bewertungsverfahren liegt auf absehbare Zeit Leerstand vor. Der Wert der Außenanlagen sei mit 0 EUR anzusetzen, da Unbekannte in erheblichem Umfang Fenster und Türen beschädigt hätten. Dies habe provisorische Sicherungsmaßnahmen durch Vernagelung und Verschraubung mit Brettern erforderlich gemacht. Erhaltungsmaßnahmen für die Gebäude sind nach der Einlassung der Klägervertreter in der mündlichen Verhandlung in den Streitjahren nur in geringen Umfang getätigt worden. Den Klägervertretern ist es daher nicht gelungen, anhand einer Prognose darzulegen, dass die Klägerin in der Lage ist, auf Dauer gesehen nachhaltig Überschüsse zu erzielen.

c) Die Voraussetzungen für eine Zulassung der Revision liegen nicht vor. Die Streitsache ist nicht von grundsätzlicher Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Die Entscheidung folgt der höchstrichterlichen Rechtsprechung zur Frage einer typisierenden Annahme der Überschusserzielungsabsicht.

Die Kostenentscheidung beruht auf den §§ 143, 135 Abs. 1 FGO.

Ende der Entscheidung


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