Judicialis Rechtsprechung

6 K 2551/06

Umsatzsteuer 2001 bis 2004

In dem Finanzrechtsstreit

...

hat das Finanzgericht Rheinland-Pfalz - 6. Senat -

aufgrund mündlicher Verhandlung vom 1. April 2008

durch

den Vizepräsidenten des Finanzgerichts als Vorsitzenden,

den Richter am Finanzgericht

die Richterin am Finanzgericht

den ehrenamtlichen Richter

den ehrenamtlichen Richter

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kosten des Verfahrens hat der Kläger zu tragen.

Tatbestand:

Strittig ist der Steuersatz für die Abgabe von verzehrfertigen Lebensmitteln.

Der Kläger ist Metzgermeister und betreibt seit 1999 eine Metzgerei, die er von seinem Vater übernommen hat, mit einem Ladengeschäft in S und einer Filiale in M. An Markttagen stellt der Kläger auf dem Markt in M jeden Donnerstag und auf dem Wochenmarkt M jeden Dienstag, Freitag und Samstag einen Verkaufswagen auf.

In Juni 2005 fand beim Kläger eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung statt (Bericht vom 13. Oktober 2005, Blatt 17 ff der Vorheftung zur Umsatzsteuerakte). Dabei stellte die Umsatzsteuer-Sonderprüferin fest, dass sowohl in den Ladengeschäften in S und M, als auch beim Verkauf auf den Märkten vom Verkaufswagen ein Verkauf von Wurstwaren zum Verkehr an Ort und Stelle erfolgt war. Da auf den Märkten vor dem Verkaufswagen Stehtische aufgestellt waren, die mit einem großen Marktschirm vor Regen geschützt waren und an denen die Speisen und Getränke verzehrt wurden, war die Prüferin der Auffassung, dass die Umsätze zum sofortigen Verzehr an Ort und Stelle mit dem Regelsteuersatz zu versteuern seien. Wegen des Fehlens getrennter Aufzeichnungen und der nach den Angaben des Klägers vernichteten Kassenbons schätzte die Prüferin die Umsätze für die Abgabe von Fleischwurst, Wurstsuppe und Getränke zum sofortigen Verzehr an Ort und Stelle (Blatt 19, 20 der Vorheftung zur Umsatzsteuerakte).

In Auswertung des Prüfungsberichts änderte der Beklagte die unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Umsatzsteuerfestsetzungen 2001 bis 2004 mit Bescheiden vom 31. Oktober 2005, da der Kläger keine entsprechenden Umsätze zum Regelsteuersatz erklärt hatte, und hob dem Vorbehalt der Nachprüfung jeweils auf. Der hiergegen eingelegte Einspruch blieb erfolglos.

Der Kläger trägt vor, er würde zwar besondere Vorrichtungen zum Verzehr an Ort und Stelle zur Verfügung stellen, diese seien aber gegenüber den verkauften Wurstwaren nur von untergeordneter Bedeutung und auch das Geschirr und Besteck würde von den Kunden selbst wieder weggeräumt. Da der Dienstleistungscharakter bei der Abgabe von Speisen zum Verzehr an Ort und Stelle nur von untergeordneter Bedeutung wäre, seien die Umsätze zum ermäßigten Steuersatz zu besteuern.

Der Kläger beantragt,

unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 26. September 2006 die Umsatzsteuerbescheide 2001 bis 2004 vom 31. Oktober 2005 dahin zu ändern, dass die Umsatzsteuer 2001 auf 10.934,69 EUR, die Umsatzsteuer 2002 auf -388,74 EUR, die Umsatzsteuer 2003 auf 15.453,18 EUR und die Umsatzsteuer 2004 auf 20.684,96 EUR herabgesetzt wird,

hilfsweise,

die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte trägt vor, unter der Bezeichnung "M...er Marktfrühstück" würde die Stadt M für das Einnehmen einer typischen M...er Mahlzeit, bestehend aus "Weck, Worscht un' Woi" auf dem Wochenmarkt als Attraktion in der Region werben. Daher würde der Wochenmarkt von vielen Besuchern gezielt zur Einnahme eines solchen Frühstücks aufgesucht. Auf dem Markt seien mehrere Verkaufsstände verschiedener Metzger nebeneinander aufgestellt, an denen verschiedene Wurstwaren zum Verkauf angeboten würden. In dieser "Metzger-Reihe" würde der Kläger unter der Bezeichnung "Imbiss-Ecke" mit einer Verkaufstafel Heiße Fleischwurst, Wurstsuppe, Belegte Brötchen, Frikadellen-Brötchen, Schnitzel-Brötchen und Fleischkäse-Brötchen anbieten. Die Kunden könnten die Speisen an vor dem Verkaufswagen aufgestellten Stehtischen oder der Verzehrtheke des Verkaufswagens zu sich nehmen. Die Stehtische seien in einem unmittelbaren räumlichen Zusammenhang zum Verkaufswagen aufgestellt und es handele sich um speziell für den Verzehr an Ort und Stelle aufgestellte Vorrichtungen. Die Reinigung der Tische würde durch das Personal des Klägers regelmäßig besorgt. Neben den Tischen würden Abfallbehälter bereitstehen, in die die Kunden die verbleibenden Speisereste, Verpackungen, Servietten und Einweggeschirr entsorgen würden. Die Stehtische seien von einem großen Marktschirm vor Regen geschützt. Die Wurstsuppe würde in Keramikbechern angeboten, die zurückgegeben würden (vgl. Fotografien Blatt 16, 17 der Prozessakte). Bei der heißen Fleischwurst würde dem Kunden ein Stück erhitzte Fleischwurst auf einem kleinen Pappteller mit einem beigelegten Brötchen und einem kleinen Portionspäckchen Senf verkauft. Die Mahlzeit könne nicht im Gehen verzehrt werden, sondern man benötige zum Verzehr eine Ablage. Der Kläger stelle seinen Kunden daher als organisatorische Funktionseinheit die überdachten Stehtische zur Einnahme der Mahlzeit zur Verfügung. Daher handele es sich bei den Umsätzen zum direkten Verzehr an Ort und Stelle um sog. Restaurationsumsätze, die mit dem Regelsteuersatz zu besteuern seien. Da der Kläger die Umsätze nicht getrennt aufgezeichnet hätte und auch keine Kassenaufzeichnungen mehr vorliegen würden, seien die Umsätze zu schätzen gewesen. Gegen die Höhe der Schätzung hätte der Kläger keine Einwendungen erhoben.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist unbegründet.

1. Nach § 12 Abs. 1 UStG beträgt die Steuer für jeden steuerpflichtigen Umsatz -Lieferungen und sonstige Leistungen gem. § 3 UStG- 16 v.H. der Bemessungsgrundlage. Nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG ermäßigt sich die Steuer auf 7 v.H. für die Lieferung der in der Anlage bezeichneten Gegenstände, zu denen u.a. Fleisch, Zubereitungen von Fleisch, Backwaren und verschiedene Lebensmittelzubereitungen gehören. Nach § 3 Abs. 9 Satz 4 UStG ist die Abgabe von Speisen und Getränken -auch soweit diese der Anlage zu § 12 UStG unterfallen- zum Verzehr an Ort und Stelle eine sonstige Leistung. Nach den Regelungen des Umsatzsteuergesetzes kommt es daher für den anzuwendenden Steuersatz auf die Umsätze des Klägers mit den im Rahmen der "Imbiss-Ecke" abgegebenen Speisen, welche zu den beispielhaft aufgezählten Gegenständen der Anlage zu § 12 UStG gehören (Fleischwaren und Wurstsuppe, teilweise mit Brötchen), darauf an, ob diese zum Verzehr an Ort und Stelle i.S.d. § 3 Abs. 9 UStG abgegeben worden sind. Speisen und Getränke werden gem. § 3 Abs. 9 Satz 5 UStG zum Verzehr an Ort und Stelle abgegeben, wenn sie nach den Umständen der Abgabe dazu bestimmt sind, an einem Ort verzehrt zu werden, der mit dem Abgabeort in einem räumlichen Zusammenhang steht, und besondere Vorrichtungen für den Verzehr an Ort und Stelle bereit gehalten werden.

2. Zur Abgrenzung von Lieferungen und Dienstleistungen nach den gemeinschaftsrechtlichen Regelungen der Art. 5 und 6 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG -Richtlinie 77/388/EWG- hat der EuGH hinsichtlich der Abgabe von Speisen und Getränken ausgeführt, dass es sich nach dem Wesen der Umsätze im Rahmen einer Gesamtbetrachtung richtet, ob bestimmte Umsätze Lieferungen von Gegenständen oder Dienstleistungen sind. Da die Abgabe von Speisen und Getränke zum sofortigen Verzehr das Ergebnis einer Reihe von Dienstleistungen vom Zubereiten bis zum Darreichen der Speisen ist, bei der dem Gast zugleich eine organisatorische Gesamtheit zur Verfügung gestellt wird, welche sowohl einen Speisesaal mit Nebenräumen als auch das Mobiliar und das Geschirr, gegebenenfalls Auflegen des Gedecks durch einen Kellner, die Beratung des Gastes und das Erläutern der angebotenen Speisen sowie das Auftragen der Speisen und das Abräumen der Tische nach dem Verzehr, umfasst, ist nach der Rechtsprechung des EuGH der als Dienstleistung anzusehende sog. Restaurationsumsatz durch eine Reihe von Vorgängen gekennzeichnet, von denen nur ein Teil der Lieferung von Nahrungsmitteln besteht, während die Dienstleistungen bei weitem überwiegen. Hingegen gilt etwas anderes, wenn sich der Umsatz auf Nahrungsmittel "zum Mitnehmen" bezieht und daneben keine Dienstleistungen erbracht werden, die den Verzehr an Ort und Stelle in einem geeigneten Rahmen ansprechend gestalten sollen. Zur Beurteilung des Dienstleistungsanteils an der Gesamtheit eines komplexen Geschäftes, zu dem auch die Lieferung eines Gegenstandes gehört, können somit nur die Dienstleistungen berücksichtigt werden, die sich von denen unterscheiden, die notwendig mit der Vermarktung des Gegenstands verbunden sind, da die Vermarktung eines Gegenstands immer mit einer minimalen Dienstleistung, wie die Darbietung der Waren in Regalen, dem Ausstellen einer Rechnung usw. verbunden ist. Bei der Abgabe von Speisen und Getränken im Rahmen einer Bewirtungstätigkeit sind daher das Zurverfügungstellen einer Infrastruktur, die einen möblierten Speisesaal mit Nebenräumen wie Garderobe und Toiletten umfasst, die Information und Beratung der Kunden hinsichtlich der servierten Speisen und Getränke, die Darbietung der Speisen und Getränke in geeignetem Geschirr, die Bedienung und das Abdecken der Tische sowie die Reinigung nach dem Verzehr als Dienstleistungen anzusehen, die nicht notwendig mit der Vermarktung der Waren verbunden sind (vgl. EuGH-Urteile vom 2. Mai 1996 - Rs. C-231/94 --Faaborg-Gelting Linien A/S--, Slg. 1996, I-2395 undvom 10. März 2005 - Rs. C-491/03 --Herrmann--, Slg. 2005, I-2025).

3. Der Rechtsprechung des EuGH hat sich der BFH angeschlossen, so dass nach diesen Grundsätzen auch im Streitfall für jeden besteuerten Umsatz zu entscheiden ist, ob eine -dem ermäßigten Steuersatz unterliegende- Lieferung von Speisen oder eine -dem Regelsteuersatz unterliegende- Dienstleistung vorliegt. Es kommt dabei nicht auf ein quantitatives Überwiegen des Dienstleistungselements der Bewirtung gegenüber der Speisenlieferung an, sondern darauf, ob das Dienstleistungselement qualitativ überwiegt. Das Vorhandensein von "Verzehrvorrichtungen" ist in diesem Zusammenhang ein Indiz dafür, dass der Unternehmer eine "Infrastruktur" im Sinne der Rechtsprechung des EuGH bereit hält, wobei allerdings der EuGH davon ausgeht, dass gemeinschaftsrechtlich nicht jede Abgabe von Speisen zum Verzehr an Ort und Stelle eine Dienstleistung ist und daher der Wortlaut des § 3 Abs. 9 Satz 4 UStG nicht in vollem Umfang richtlinienkonform ist. Allein die verzehrfertige Zubereitung von Lebensmitteln ist dabei im Rahmen der erforderlichen Gesamtbetrachtung nicht zu berücksichtigen, da notwendige Vorstufe zur Vermarktung einer zubereiteten Speise deren Zubereitung ist. In gleicher Weise ist die Abgabe "zum Mitnehmen" in Papierservietten oder in Einweggeschirr und mit Einwegbesteck sowie die Zugabe von Senf, Ketchup, Mayonnaise o.ä. nicht geeignet, die Abgabe als die Dienstleistung zu qualifizieren. Dies gilt auch für die Bereitstellung von Abfalleimern, da die Rücknahme von Verkaufsverpackungen notwendig mit der Vermarktung von Lebensmitteln verbunden ist (vgl. BFH-Urteil vom 26. Oktober 2006 - V R 58, 59/04, BStBl. II 2007, 487).

4. In richtlinienkonformer Auslegung des § 3 Abs. 9 Sätze 4 und 5 UStG kommt der Senat bei der gebotenen Gesamtbetrachtung der Umstände zu dem Ergebnis, dass im Streitfall eine Abgabe zu Verzehr an Ort und Stelle vorliegt, die dem Regelsteuersatz zu unterwerfen ist.

a) Nach den vom BFH bereits vorgegebenen Abgrenzungsmerkmalen spielt für die Beurteilung der Gesamtumstände daher die Tafel, auf der die angebotenen Speisen angeschrieben sind, keine Rolle. Ebenso nicht von Bedeutung ist die Abgabe der Speisen mit Zugabe von Senf u.Ä. und in Einweggeschirr sowie ggbfs. mit Einwegbesteck. Auch die aufgestellten Abfalleimer sind in diesem Zusammenhang für eine Abgrenzung unbeachtlich.

b) An Hand der vom Beklagten vorgelegten Fotografien des Verkaufswagens des Klägers kann das Gericht nicht feststellen, dass das an dem Verkaufswagen angebrachte Ablagebrett als "Verzehrvorrichtung" in diesem Sinne angesehen werden kann. Auf den Fotografien wird dieses offensichtlich nicht zur Ablage bei der Einnahme von Speisen genutzt, sondern dient wohl eher der Ablage von Einkaufstaschen u.Ä. bei der Waren- und Geldübergabe im Rahmen des Bezahlungsvorgangs. Ein solches Ablagebrett unterhalb einer Verkaufstheke ist nach den vorgenannten Grundsätzen vielmehr den mit der Vermarktung einer Ware notwendig zusammenhängenden Einrichtungen zuzurechnen.

c) Im Streitfall erfolgt an den Stehtischen keine Bedienung, sondern hier ist eine Selbstbedienung der Kunden gegeben. Im Rahmen dieser Selbstbedienung der Kunden ist bei der Bestellung an der Theke des Verkaufswagens aber durchaus eine Information über die angebotenen Speisen und eine Beratung zur Auswahl der Speisen durch den Kunden möglich und findet wohl nach der Lebenserfahrung auch statt.

d) Entscheidend für die Beurteilung der Gesamtumstände ist das Aufstellen der Stehtische, an denen nach den vorgelegten Fotografien die angebotenen Speisen eingenommen werden, sowie der Schutz dieser Stehtische vor Witterungseinflüssen durch den großen Marktschirm. In diesem Zusammenhang spielt auch der Umstand eine Rolle, dass nach den vorgelegten Fotografien die Stehtische offensichtlich regelmäßig gereinigt werden. Insoweit schaffen die Stehtische und der Marktschirm eine -den Verhältnissen eines Wochenmarktes angepasste- Essatmosphäre, die den Kunden eine Infrastruktur i.S.d. Rechtsprechung des EuGH bereitstellt und den Raum zur Einnahme der angebotenen Speisen und Getränke ähnlich einer sozialen Tabuzone vom öffentlichen Verkehrsraum abgrenzt. Insoweit findet für die Besucher des Marktes sichtlich eine Widmung der Stehtische zum Verzehr der vom Kläger angebotenen Speisen und Getränke statt und diese wird nach der Lebenserfahrung entsprechend den gesellschaftlichen Gepflogenheiten von der überwiegenden Mehrzahl der Marktbesucher so wohl auch respektiert. Das Bereitstellen dieser Essatmosphäre geht über die mit der Vermarktung der angebotenen Speisen notwendig verbundenen Dienstleistungen hinaus. Die Stehtische und der Marktschirm und die dadurch geschaffene, von dem übrigen Marktbetrieb zur Einnahme der Speisen abgegrenzte Zone stellen darüber hinausgehend einen entscheidenden Anreiz zum Verzehr an Ort und Stelle dar und sind nach Ansicht des Senats ausschlaggebend für die Motivation der Marktbesucher, die zum Verzehr an Ort und Stelle vom Kläger angebotenen Speisen zu erwerben und in diesem Bereich zu verzehren. Nach den vom BFH als ausschlaggebend erachteten Beurteilungskriterien kommt daher dem Dienstleistungselement eine qualitative Bedeutung zu, die hinsichtlich des Verzehrs an Ort und Stelle die bloße Lieferung des Warenangebots überwiegt. Hinzu kommt bei der Wurstsuppe noch die Abgabe in Keramikbechern, die anschließend vom Kläger gereinigt werden, was aber letztlich angesichts der vom Senat als entscheidend angesehenen Stehtische und des Marktschirms nicht mehr ausschlaggebend ist, sondern hier nur noch zusätzlich ins Gewicht fällt.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Die Revision war nicht zuzulassen, da die Grundsätze zur Beurteilung der Abgrenzung Lieferung und Dienstleistung bei der Abgabe von fertig zubereiteten Speisen im Wesentlichen durch das BFH-Urteil vom 26. Oktober 2006 - V R 58, 59/04 geklärt sind (vgl. BFH Beschluss vom 19. April 2007 - V B 124/05, BFH/NV 2007, 1545).

Verkündet am: 1. April 2008

Ende der Entscheidung