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hat das Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt - 4. Senat -

ohne mündliche Verhandlung

am 24. März 2009

durch

den Vorsitzenden Richter am Finanzgericht R.,

den Richter am Finanzgericht S.,

den Richter am Finanzgericht T.,

den/die ehrenamtliche(n) Richter(in) U. und

den/die ehrenamtliche(n) Richter(in) V.

für Recht erkannt:

Tenor:

Der Bescheid der Beklagten vom 08. September 2004 und deren Einspruchsentscheidung vom 28. September 2004 werden aufgehoben und Kindergeld in gesetzlicher Höhe für den Zeitraum von November 2004 bis August 2005 festgesetzt.

Die Kosten des Verfahrens hat die Beklagte zu tragen.

Tatbestand:

Der im Oktober 1977 geborene Kläger begehrt für sich Kindergeld für den Zeitraum von November 2004 bis August 2005 aus abgetretenem Recht.

Der Kläger wurde nach seiner Schulausbildung vom 01. September 1996 bis zum 30. Juni 1997 zur Ableistung des zu diesem Zeitpunkt zehn Monate umfassenden Grundwehrdienstes einberufen. Während des Grundwehrdienstes gab er ( . . . ) 1997 eine Verpflichtungserklärung als Soldat auf Zeit für eine Dienstzeit von drei Jahren ab. Diese Dienstzeit begann am 01. September 1997, so dass sie am 31. August 2000 endete. Nach der ihm ausgestellten Wehrdienstzeitbescheinigung vom 15. November 2000 leistete der Kläger in den Monaten Juli 1997 und August 1997 (freiwillig zusätzlichen) Wehrdienst. Im Anschluss an seine Dienstzeit nahm der Kläger ein Studium an der Universität K.-Dorf auf, bei der er seit dem 01. Oktober 2000 immatrikuliert ist. Das Studium dauerte bis zum Wintersemester 2005/06. Während des Studiums erhielt Frau N. G., die Mutter des Klägers, für diesen fortlaufend Kindergeld. Mit an die Mutter des Klägers adressiertem Bescheid vom 08. September 2004 hob die Beklagte die Festsetzung des Kindergeldes ab November 2004 auf mit der Begründung, dass der Kläger im Oktober 2004 das 27. Lebensjahr vollendet habe und deshalb kein Anspruch auf Kindergeld mehr bestehe.

Zur Begründung ihres dagegen gerichteten, fristgerecht erhobenen Einspruchs führte die Mutter des Klägers an, dass ihrer Meinung nach der von ihrem Sohn geleistete Grundwehrdienst als Verlängerungstatbestand anzusehen sei und die Kindergeldzahlung entsprechend der Dauer des Grundwehrdienstes über die Vollendung des 27. Lebensjahres hinaus erfolgen müsse. Die Beklagte wies den Einspruch mit an die Mutter des Klägers adressierter Einspruchsentscheidung vom 28. September 2004 als unbegründet zurück. Hierzu führte sie an, der Kläger habe nach Ableistung des gesetzlichen Grundwehrdienstes bis zu seiner Berufung in das Dienstverhältnis eines Soldaten auf Zeit zwei Monate freiwillig zusätzlichen Wehrdienst und damit insgesamt drei Jahre und zwei Monate Dienst bei der Bundeswehr geleistet. § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes sei deshalb nicht anwendbar.

Die Mutter des Klägers trat diesem am 24. Oktober 2004 ihre Forderung gegen die Beklagte auf Kindergeld ab dem 01. November 2004 ab.

Der Kläger hat am 29. Oktober 2004 Prozesskostenhilfe für die beabsichtigte Klage gegen die Aufhebung der Festsetzung des Kindergeldes durch den Bescheid vom 08. September 2004 beantragt und dazu eine Erklärung über seine persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse vorgelegt. In dieser Erklärung gab der Kläger unter anderem an, Unterhaltsleistungen nicht zu beziehen und hinsichtlich seines Lebensunterhalts von den Eltern unterstützt zu werden. Nachdem ihn der Vorsitzende des Senats unter dem 05. November 2004 auf die Widersprüchlichkeit dieser Angaben hingewiesen hatte, erklärte dieser, dass er von seinen Eltern Sachleistungen in Form der Übernahme von Miet- und Krankenversicherungskosten erhalte sowie laufenden Barunterhalt.

Der Senat bewilligte dem Kläger mit am 23. Juni 2005 zur Post gegebenem Beschluss vom 13. Juni 2005 Prozesskostenhilfe, soweit Kindergeld für den Zeitraum von November 2004 bis August 2005 begehrt werde. Zur Begründung führte der Senat an, dass die beabsichtigte Klage wegen der Regelung des § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes hinreichende Aussicht auf Erfolg biete.

Der Kläger hat am 06. Juli 2005 Klage erhoben und am 08. Juli 2005 insoweit Wiedereinsetzung in den vorherigen Stand beantragt.

Der Kläger beantragt,

ihm hinsichtlich der Klageerhebung Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu gewähren und den Bescheid der Beklagten vom 08. September 2004 und deren Einspruchsentscheidung vom 28. September 2004 aufzuheben und die Beklagte zu verpflichten, Kindergeld in gesetzlicher Höhe für den Zeitraum von November 2004 bis August 2005 festzusetzen.

Die Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Sie vertritt die Auffassung, dass die Klage unzulässig sei, weil der Kläger die Klagefrist versäumt habe und ihm Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu versagen sei. Entscheidend sei insoweit, dass der Kläger den innerhalb der Klagefrist gestellten Antrag auf Prozesskostenhilfe erst auf dahingehenden Hinweis des Gerichts nach Ablauf der Klagefrist ergänzt bzw. vervollständigt habe. Wegen dieses Verschuldens sei eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand ausgeschlossen. Die Klage sei zudem auch unbegründet, denn eine freiwillige Verpflichtung als Soldat auf Zeit schließe die Annahme, dass eine Ableistung des gesetzlich vorgeschriebenen Grundwehrdienstes erfolge, aus. Der Gesetzgeber habe lediglich den Fall erfassen wollen, dass das Kind die Berufsausbildung aufgrund des Grundwehrdienstes nicht vor Vollendung des 27. Lebensjahres beenden könne. Dieser Ursachenzusammenhang zwischen der Leistung des Grundwehrdienstes und der Beendigung der Berufsausbildung nach Vollendung des 27. Lebensjahres bestehe nicht bei einer Verpflichtung als Zeitsoldat. Hinzu komme, dass eine nach Beginn des Grundwehrdienstes erfolgende Änderung des Charakters des Wehrdienstes sich auf das gesamte (Wehr-) Dienstverhältnis einheitlich auswirke, also auch auf den bereits in der Vergangenheit geleisteten Grundwehrdienst.

Dem erkennenden Gericht hat bei der Entscheidung ein Band Kindergeldakten vorgelegen.

Entscheidungsgründe:

I. Im Einverständnis mit den Beteiligten entscheidet der Senat gemäß § 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ohne mündliche Verhandlung.

II. Die Klage ist nicht verfristet, denn dem Kläger ist hinsichtlich der Versäumung der Klagefrist Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu gewähren.

Nach § 56 Abs. 1 FGO ist einem Beteiligten auf Antrag Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu gewähren, wenn dieser ohne Verschulden verhindert war, eine gesetzliche Frist einzuhalten, und er den Antrag binnen zwei Wochen nach Wegfall des Hindernisses gestellt hat (§ 56 Abs. 2 Satz 1 FGO).

Die in § 47 Abs. 1 FGO normierte einmonatige Klagefrist ist eine gesetzliche Frist im Sinne des § 56 FGO, an deren Einhaltung der Kläger durch seine Mittellosigkeit gehindert war, weil der Senat über den von dem Kläger gestellten Antrag auf Bewilligung von Prozesskostenhilfe erst nach Ablauf der Klagefrist entschieden hat.

Den Kläger trifft auch kein Verschulden an der Versäumung der Klagefrist, denn ein mittelloser Kläger ist jedenfalls dann bis zur Entscheidung über seinen Prozesskostenhilfeantrag unverschuldet verhindert, Klage zu erheben, wenn er vor Ablauf der Rechtsmittel- bzw. Klagefrist alles Zumutbare getan hat, um das Hindernis der Mittellosigkeit zu beseitigen. Er muss mithin innerhalb der Rechtsmittel- bzw. Klagefrist beim zuständigen Gericht ein vollständiges Prozesskostenhilfegesuch zusammen mit der Erklärung über seine persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse nebst den entsprechenden Belegen einreichen (BVerfG, Beschluss vom 07. Februar 2000 - 2 BvR 106/00 - NJW 2000, S. 3344). Diesem Erfordernis entsprechend hat der Kläger vor Ablauf der Klagefrist seinen Antrag auf Prozesskostenhilfe sowie den Entwurf der Klageschrift, die Erklärung über seine persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse einschließlich entsprechender Belege bei dem Gericht eingereicht. Der Kläger hat damit alles Zumutbare getan, denn die auf Hinweis des Gerichts - nach Ablauf der Klagefrist - nachgereichten Belege und Angaben ergeben, dass das ursprünglich eingereichte Prozesskostenhilfegesuch lediglich unklare - d.h. ergänzungsbedürftige - Angaben enthielt.

1. Es erscheint zwar an sich widersprüchlich, dass der Kläger in seiner Erklärung der persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse angegeben hatte, Unterhaltsleistungen nicht zu beziehen, und gleichzeitig ausführte, hinsichtlich seines Lebensunterhalts von den Eltern unterstützt zu werden. Das Prozesskostenhilfegesuch war deshalb aber nicht unvollständig, denn der Kläger präzisierte seine Angaben auf den gerichtlichen Hinweis dahingehend, dass er Unterhaltsleistungen (im Sinne von Zahlungen auf einen entsprechenden Unterhaltstitel) nicht erhalte, er aber von seinen Eltern dergestalt unterstützt wurde, dass diese - näher bezeichnete - Miet- und Versicherungskosten tragen. Dem Kläger könnte mithin allenfalls vorgehalten werden, dass er die in dem Formular zur Abgabe der Erklärung über die persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnissen gestellte Frage nach dem Bezug von Unterhaltsleistungen - möglicherweise - falsch verstanden und insoweit falsch beantwortet hat. Auf ein solches Missverständnis deutet zumindest der Umstand hin, dass der Kläger die Unterstützungsleistungen seiner Eltern nicht verschwiegen, sondern an anderer Stelle - im Abschnitt E des Formulars - angegeben hat.

Der Beklagten ist zwar grundsätzlich zuzustimmen, dass ein Prozesskostenhilfegesuch, wenn es für eine erst noch zu erhebende Klage eingereicht wird, grundsätzlich schon innerhalb der Klagefrist vollständig bei Gericht vorliegen muss. Entsprechend dem Sinn und Zweck der Prozesskostenhilfe dürfen die Anforderungen an den Antragsteller dabei jedoch nicht überspannt werden. Von dem Antragsteller kann und muss zwar erwartet werden, dass er sich zu seinen persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnissen vollständig (und richtig) erklärt. Dies schließt aber nicht aus, dass erforderliche Belege erst nach Fristablauf nachgereicht und unklare oder missverständliche Angaben ergänzt werden. Dies muss insbesondere in Bezug auf Unterhalt in der Form von Naturalleistungen - freie Wohnung, Verpflegung, sonstige Versorgung - gelten, denn Angaben hierzu sind in dem Vordruck zur Abgabe der Erklärung über die persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse nicht ausdrücklich vorgesehen. Schon aus diesem Grund kann dem Kläger nicht vorgehalten werden, dass sein Prozesskostenhilfegesuch ergänzungsbedürftig war. Hinzu kommt, dass sich selbst in der Kommentarliteratur in Bezug auf die Bewertung von Naturalleistungen unterschiedliche Angaben finden, so dass es auch in dieser Hinsicht geboten erscheint, keine überzogenen Anforderungen an das Prozesskostenhilfegesuch zu stellen. Zum Teil wird vertreten, dass Naturalunterhalt im Rahmen der Prozesskostenhilfe unberücksichtigt bleiben müsse, weil anderenfalls die Prozesskosten auf den Unterhaltsverpflichteten verlagert würden [ Brandis, in: Tipke/Kruse, AO/FGO, Stand: Juli 2008, § 142 FGO Rn. 35], während nach anderer Auffassung ein Bewertung der Naturalleistungen als Einkommen zumindest in Betracht kommt [Baumbach/Lauterbach/Albers/Hartmann, ZPO, 67. Auflage, München 2009, § 115 Rn. 31]. Unter diesem Gesichtspunkt muss es als ausreichend angesehen werden, dass der Kläger (vor Ablauf der Klagefrist) die Tatsache offen gelegt hat, dass er von seinen Eltern Unterstützung erhält.

2. Auch im Hinblick darauf, dass der Kläger erst nach Ablauf der Klagefrist mitteilte, dass er (entgegen den Angaben in der ursprünglich eingereichten Erklärung über die persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse ) Barunterhalt in Höhe von monatlich ( . . . ) Euro beziehe, kann ihm - allerdings nur bezogen auf die Klagefrist - im Ergebnis kein Fehler vorgehalten werden.

Entscheidend ist insoweit, dass der Kläger noch vor Ablauf der Klagefrist offen gelegt hat, dass er (ausschließlich) von der Unterstützung seiner Eltern lebe. Da im Hinblick auf die bereits erörterten Naturalleistungen ohnehin nicht von dem Kläger erwartet werden konnte, dass er ein "entscheidungsreifes" Prozesskostenhilfegesuch vorlegt, ist der Umstand, dass der Kläger die betragsmäßige Angabe des Barunterhaltes unterließ, in Bezug auf die Versäumung der Klagefrist nicht kausal geworden und deshalb - für die Wiedereinsetzung in die versäumte Klagefrist - rechtlich unerheblich.

Der Senat weist aber ungeachtet dessen darauf hin, dass der Kläger - zumindest - grob fahrlässig eine unrichtige Erklärung über die persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse abgegeben hat. In diesem Zusammenhang kann es dahinstehen, ob der Argumentation seiner Prozessbevollmächtigten gefolgt werden kann, dass die Frage nach Unterhaltsleistungen deshalb verneint wurde, weil der Kläger hierunter nur solche Leistungen verstanden haben will, denen einer entsprechender Rechtsanspruch oder Unterhaltstitel zugrunde liegt. Träfe dies zu, hätte der Kläger zwar zutreffend die Frage nach dem Bezug von Unterhaltsleistungen verneint. Dies vermag aber nicht zu rechtfertigen, dass der Kläger gleichzeitig auch die Frage nach "anderen Einnahmen (auch einmalige oder unregelmäßige)" im Teil E des Vordruckes verneint hat.

III. Die Klage ist auch im Übrigen zulässig, denn dem Kläger steht insbesondere die nach § 40 Abs. 2 FGO erforderliche Klagebefugnis zur Seite.

Die Klagebefugnis folgt zwar nicht aus der Abtretung des Kindergeldanspruchs der Mutter des Klägers, wohl aber aus der Antragsberechtigung des Klägers. Berechtigt, einen Antrag auf Kindergeld zu stellen, ist gemäß § 67 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) auch derjenige, der ein berechtigtes Interesse an der Leistung des Kindergeldes hat.

Nach Auffassung des Senates hat auch das Kind ein berechtigtes Interesse an der Leistung des Kindergeldes. Dabei reicht jedes Interesse aus [vgl. auch: Treiber, in: Blümich, EStG, Stand: Juni 2008, § 67 RdNr. 21; ebenso wohl auch: Ziff. 67.3 Abs. 1 Satz 1 der Dienstanweisung zur Durchführung des Familienleistungsausgleichs nach dem X. Abschnitt des Einkommensteuergesetzes - DA-FamEStG - vom 05. August 2004 (BStBl. I 2004, S. 741 ff.)].

Es ist nicht erforderlich, dass ein konkretes wirtschaftliches Interesse des Kindes gegeben ist, etwa weil es bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 74 Abs. 1 Satz 1 EStG die Auszahlung des Kindergeldes an sich selbst verlangen kann (zur Antragsbefugnis des abzweigungsberechtigten Kindes: BFH, Beschluss vom 26. Januar 2001 - VI B 310/00 - BFH/NV 2001, S. 896).

Vielmehr folgt aus dem eindeutigen Gesetzeswortlaut und Sinn und Zweck der Regelungen über das Kindergeld, dass das Kind allein durch seine Zugehörigkeit zu der Familie ein berechtigtes Interesse an der Leistung des Kindergeldes hat. Gemäß § 31 Satz 1 EStG dient die Zahlung des Kindergelds der steuerlichen Freistellung des (elterlichen) Einkommens in Höhe des Existenzminimums des Kindes. Dadurch soll berücksichtigt werden, dass die Eltern infolge ihrer Unterhaltsverpflichtung gegenüber ihrem Kind in ihrer steuerlichen Leistungsfähigkeit eingeschränkt sind. Soweit das Kindergeld zur Erreichung dieser ausdrücklich erwähnten Ziele nicht benötigt wird, dient es nach § 31 Satz 2 EStG der Förderung der Familie. Der Familie im Sinne des § 31 Satz 2 EStG gehört das Kind an, solange es seinen Eltern gegenüber auf Grund seiner Ausbildung unterhaltsberechtigt ist und dadurch mit diesen eine Lebens-, Erziehungs- und Wirtschaftsgemeinschaft bildet ( Badura, in: Maunz-Dürig, Grundgesetz, Band II, Stand: Oktober 2008, Art. 6 RdNr. 60). Jegliche Förderung dieser Lebensform kommt daher auch dem Kind zu Gute, woraus sich sein - abstraktes - Interesse an der Zahlung des Kindergeldes ergibt.

Im Streitfall bildet der Kläger, der bei Klageerhebung noch studierte, mit seinen Eltern eine Familie und hat daher ein Interesse an ihrer - finanziellen - Förderung, die, auf welchem Wege auch immer, auch ihm zu Gute kommt.

IV. Die Klage ist begründet.

Der Aufhebungsbescheid der Beklagten vom 08. September 2004 und deren Einspruchsentscheidung vom 28. September 2004 sind rechtswidrig und verletzen den Kläger in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 FGO).

Als Rechtsgrundlage der Entscheidung der Beklagten, die Festsetzung von Kindergeld ab November 2004 aufzuheben, kommt allein § 70 Abs. 2 EStG in Betracht. Diese Bestimmung rechtfertigt die Aufhebung jedoch nicht, da sich die für die Festsetzung des Kindergeldes maßgebenden Umstände nicht geändert haben.

Nach § 70 Abs. 2 EStG ist die Festsetzung des Kindergeldes aufzuheben oder zu ändern, wenn in den Verhältnissen, die für den Anspruch auf Kindergeld erheblich sind, Änderungen eintreten.

Die von § 70 Abs. 2 EStG vorausgesetzte Änderung der für die Festsetzung des Kindergeldes maßgebenden Verhältnisse ergibt sich nicht daraus, dass der Kläger im Oktober 2004 das 27. Lebensjahr vollendete, denn in seiner Person liegt der Verlängerungstatbestand des § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG vor, so dass Kindergeld über die Vollendung des 27. Lebensjahres hinaus festzusetzen ist.

Nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchstabe a) EStG ist für ein Kind, das das 18. Lebensjahr, aber noch nicht das 27. Lebensjahr vollendet hat, Kindergeld festzusetzen, wenn es für einen Beruf ausgebildet wird. Hiernach ist die Festsetzung des Kindergeldes für ein Kind regelmäßig ab dem auf die Vollendung des 27. Lebensjahres folgenden Monat aufzuheben, ohne dass es darauf ankommt, ob die Berufsausbildung - wie hier - über diesen Zeitpunkt hinaus andauert. Vorliegend ist jedoch die Ausnahmeregelung des § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG zu beachten. Danach verlängert sich der Zeitraum, für den Kindergeld festzusetzen ist, um die auf die Vollendung des 27. Lebensjahres folgenden Monate, wenn die Berufsausbildung in dieser Zeit andauert.

Nach § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG wird ein Kind bei der Festsetzung des Kindergeldes (höchstens) für die Dauer des inländischen gesetzlichen Grundwehrdienstes oder bei anerkannten Kriegsdienstverweigerern für die Dauer des inländischen gesetzlichen Zivildienstes über das 21. oder 27. Lebensjahr hinaus berücksichtigt, wenn das Kind in den Fällen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchstaben a) und b) EStG den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst geleistet hat.

1.) Die Anwendung des § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG ist nicht durch § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG ausgeschlossen.

Nach § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG wird ein Kind bei der Festsetzung des Kindergeldes (höchstens) für die Dauer des inländischen gesetzlichen Grundwehrdienstes oder bei anerkannten Kriegsdienstverweigerern für die Dauer des inländischen gesetzlichen Zivildienstes über das 21. oder 27. Lebensjahr hinaus berücksichtigt, wenn das Kind sich an Stelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes freiwillig für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst verpflichtet hat.

Die Regelung des § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG trägt dem Umstand Rechnung, dass der Wehrdienst gemäß § 4 Abs. 3 Satz 1 und 2 des Wehrpflichtgesetzes (WPflG) auch auf Grund freiwilliger Verpflichtung geleistet werden kann, d.h. auch ohne Bestehen ein Verpflichtung zur Wehrdienstleistung [vgl. auch: Boehm-Tettelbach, Wehrpflichtgesetz, Stand: Februar 2008, § 4 RdNr. 5; Scherer/Steinlechner, WPflG, 4. Auflage, München 1988, § 4 RdNr. 23]. § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG normiert mithin einen zweiten Verlängerungstatbestand, der neben bzw. alternativ zu § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG zu einer Verlängerung des potentiellen Bezugszeitraumes des Kindergeldes über das 27. Lebensjahr hinaus führt. Dabei hat der Gesetzgeber - schon durch die Verwendung des Wortes "oder" erkennbar - die drei Verlängerungstatbestände der Nr. 1, 2 und 3 des § 32 Abs. 5 Satz 1 EStG als Alternativen nebeneinander gestellt.

Soweit die Beklagte demgegenüber im Hinblick auf die Überschreitung des in § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG genannten Zeitraumes von drei Jahren (um zwei Monate) auch die Anwendung des § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG für ausgeschlossen hält, verkennt sie, dass der Kläger nicht - wie von § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG vorausgesetzt - an Stelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes freiwillig Wehrdienst geleistet hat. Der Kläger hat vielmehr erst nach der Ableistung des gesetzlichen Grundwehrdienstes zusätzlich 38 Monate Wehrdienst geleistet. Die freiwillige Ableistung dieser 38 Dienstmonate schließt zweifelsfrei die Anwendung des § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG aus, da die vorgegebenen zeitlichen Grenze (36 Monate) überschritten ist. Der Beklagten wäre in diesem Zusammenhang zuzustimmen, dass damit auch die Anwendung des § 32 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG ausgeschlossen wäre, wenn der Kläger mit seiner freiwilligen Dienstleistung zugleich seiner gesetzlichen Wehrpflicht genügt hätte. Denn in diesem Fall wäre die Berufsausbildung des Klägers nicht durch die Erfüllung seiner staatbürgerlichen Pflichten unterbrochen worden, sondern allein dadurch, dass er sich entschieden hat, (statt als Soldat im Grundwehrdienst "nur" seine Pflicht zu erfüllen) als Soldat auf Zeit vorübergehend einen Beruf auszuüben. So ist der Kläger im Streitfall jedoch gerade nicht verfahren, denn er ist erst nach vollständiger Ableistung des gesetzlichen Grundwehrdienstes zum Soldaten auf Zeit berufen worden. Gerade deshalb schließt die für die Anwendung des § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG relevante Überschreitung des Drei-Jahres-Zeitraumes die Anwendung des § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG nicht aus.

Der Senat vermag dem dagegen gerichteten Einwand der Beklagten nicht zu folgen, dass hierin ein Wertungswiderspruch liege, weil bereits die Verpflichtung zur freiwilligen Wehrdienstleistung bewirke, dass die Berufsausbildung nicht mehr durch die Erfüllung der staatsbürgerlichen Pflicht zur Wehrdienstleistung unterbrochen werde und deshalb eine Verlängerung der Bezugszeit des Kindergeldes nicht gerechtfertigt erscheine. Dieser Wertungswiderspruch ergibt sich nur scheinbar und nur dann, wenn man auf die Identität der Tätigkeitsinhalte - Dienstleistung als Soldat - abstellt. Diese Gleichstellung ist jedoch nicht gerechtfertigt, denn entgegen der Auffassung der Beklagten ist die Dienstleistung des Klägers bei der Bundeswehr sowohl rechtlich als auch tatsächlich gerade nicht nur ein einziges einheitliches Verhältnis.

§ 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG liegt ersichtlich die Erwägung zugrunde, dass derjenige, der sich freiwillig zur Dienstleistung in der Bundeswehr verpflichtet, letztlich einen Beruf ausübt und diese Berufsausübung grundsätzlich nicht geeignet ist, die die Altersgrenze für den Bezug von Kindergeld zu erhöhen. Vor diesem Hintergrund sieht § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG eine Verlängerung des potentiellen Bezugszeitraumes nur für den Fall vor, dass mit der Berufsausübung als Soldat auf Zeit gleichzeitig die staatsbürgerliche Pflicht zur Ableistung des gesetzlichen Grundwehrdienstes erfüllt wird.

Schon hieran fehlt es im Streitfall, denn der Kläger hat zunächst als Soldat im Grundwehrdienst den gesetzlichen Wehrdienst geleistet, bevor er entsprechend seiner dahingehenden Verpflichtung Soldat auf Zeit wurde. Die als Soldat auf Zeit zurückgelegte Dienstzeit wurde dem Kläger auch nicht nach § 7 Abs. 1 WPflG auf seine Dienstzeit als Soldat im Grundwehrdienst angerechnet, so dass auch unter diesem Gesichtspunkt die von § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG geforderte Gleichzeitigkeit nicht vorliegt. Auch umgekehrt wurde dem Kläger die als Soldat im Grundwehrdienst zurückgelegte Dienstzeit nicht auf seine Dienstzeit als Soldat auf Zeit angerechnet. Entscheidend ist insoweit, dass der Kläger erst mit Wirkung ab dem 01. September 1997 zum Soldaten auf Zeit ernannt wurde. Eine Rückwirkung dieser Ernennung auf den zuvor geleisteten Grundwehrdienst ist ausgeschlossen. Das die Rechtsstellung eines Soldaten auf Zeit regelnde Gesetz über die Rechtsstellung der Soldaten (Soldatengesetz) - SG - enthält keine dem § 7 Abs. 1 WPflG entsprechende Regelung über die Anrechnung von [Vor-] Dienstzeiten. Eine Anrechnung von Grundwehrdienstzeiten auf das Dienstverhältnis als Zeitsoldat ist mithin nicht vorgesehen und auch nicht zulässig. Deshalb vermag die Ernennung des Klägers zum Soldaten auf Zeit nichts daran zu ändern, dass dieser vom 01. September 1996 bis zum 30. Juni 1997 - lediglich - Grundwehrdienstleistender gewesen ist. Dies bedeutet indes, dass die von dem Kläger als Soldat im Grundwehrdienst zurückgelegte Dienstzeit - entgegen der Annahme der Beklagten - gerade nicht in ein Dienstverhältnis als Soldat auf Zeit umgewandelt wurde. Der Kläger hat dementsprechend während der Ableistung des Grundwehrdienstes auch nur den üblichen Wehrsold erhalten, der Wehrpflichtigen gezahlt wird, und nicht die Bezüge eines Zeit- oder Berufssoldaten. Liegt aber hiernach schon im Ansatz der Tatbestand des § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG gar nicht vor, kann diese Vorschrift die Anwendung des § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG auch nicht ausschließen.

Diese Wertung steht auch nicht im Widerspruch zu der Mitteilung über die Dauer des Dienstverhältnisses vom 28. August 1997. Gegenstand dieser Mitteilung ist das Wehrdienstverhältnis als solches, d.h. das besondere Gewaltverhältnis des Soldaten, ohne dass die für die Berechnung der Dauer maßgebende Bestimmung des § 2 Abs. 1 und 2 SG in diesem Zusammenhang eine Differenzierung nach dem Status als Wehrpflichtiger, Zeit- oder Berufssoldat vorsähe oder zuließe. Diese Wertung findet ihre Bestätigung im Übrigen auch darin, dass dem Kläger nach seinem Ausscheiden aus der Bundeswehr unter dem 15. November 2000 eine Wehrdienstzeitbescheinigung erteilt wurde, in der ihm bescheinigt wird, dass er vom 01. September 1996 bis zum 31. August 2000 Wehrdienst geleistet habe, dabei aber vom 01. September 1996 bis zum 31. August 1997 den Status eines Grundwehrdienstleistenden gehabt habe.

Die dargelegte Auslegung des § 32 Abs. 5 Satz 1 EStG führt auch nicht zu einem Wertungswiderspruch.

Dem Kindergeldberechtigten soll nach der Ausgestaltung des § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG kein Nachteil daraus erwachsen, dass sich das Kind - sei es auch nur aus finanziellen Gründen - entscheidet, den gesetzlichen Wehrdienst als Soldat auf Zeit abzuleisten. Dass der Gesetzgeber insoweit eine Berufsausübung von bis zu 36 Monaten kindergeldrechtlich als unschädlich ansieht, dürfte letztlich der Erkenntnis geschuldet sein, dass sich eine freiwillige Verpflichtung als Soldat auf Zeit üblicherweise auf einen über die Dauer des gesetzlichen Grundwehrdienstes hinausgehenden Zeitraum erstreckt. Zudem dürfte es der allgemeinen Lebenserfahrung entsprechen, dass die Pflicht zur Ableistung des gesetzlichen Wehrdienstes mit bestimmend sein kann für die Entscheidung, sich für einen kürzeren Zeitraum als Soldat auf Zeit zu verpflichten, zumal die Besoldung eines Soldaten auf Zeit im Verhältnis zu dem Sold eines Soldaten im Grundwehrdienstes regelmäßig finanziell deutlich interessanter erscheinen wird. Vor diesem Hintergrund erscheint es nachvollziehbar und auch interessengerecht, dass der Gesetzgeber bei einer kürzeren Dienstzeit (von höchsten 36 Monaten) eine auf die Dauer des gesetzlichen Grundwehrdienstes begrenzte Verschiebung der Altersgrenze für den Bezug des Kindergeldes anordnet.

Im Streitfall ist bereits die Ausgangssituation eine andere, denn der Kläger hat zunächst - ohne Inanspruchnahme der höheren Bezüge eines Soldaten auf Zeit - als Soldat im Grundwehrdienst und erst danach für 36 Monate als Soldat auf Zeit gedient. Der Kläger hat also zunächst seine staatsbürgerliche Verpflichtung durch Ableistung des gesetzlichen Grundwehrdienstes erfüllt, so dass die Voraussetzungen des § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG erfüllt sind. Danach hat er für 36 Monate eine Berufstätigkeit ausgeübt. Dass er diese Berufstätigkeit bei der Bundeswehr und nicht etwa in einem Unternehmen oder z.B. bei einer Verwaltungsbehörde ausgeübt hat, macht keinen Unterschied. Vielmehr ist es unter dem Gesichtspunkt der Interessengerechtigkeit geradezu geboten, die erst im Anschluss an die Ableistung des gesetzlichen Grundwehrdienstes erfolgende Berufsausübung als Soldat kindergeldrechtlich genauso zu behandeln wie jede andere berufliche Betätigung in Wirtschaft und Verwaltung.

2.) In der Person des Klägers sind die Voraussetzungen des § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG erfüllt.

Der Kläger hat - wie bereits dargelegt - den gesetzlichen Grundwehrdienst geleistet und im streitgegenständlichen Zeitraum bereits das 27. Lebensjahr vollendet. Der Grundwehrdienst dauerte nach § 5 Abs. 1 Satz 3 WPflG (in seiner 1996/97 geltenden Fassung) zehn Monate.

Der in diesem Zusammenhang erhobene Einwand der Beklagten, aufgrund der (freiwilligen Verpflichtung und) Ernennung des Klägers zum Soldaten auf Zeit sei die Berufsausbildung nicht [mehr] aufgrund der Einberufung zum Grundwehrdienst, sondern aus Gründen unterbrochen worden, die in der Person des Klägers begründet lägen, trifft zwar zu, ändert aber nichts an der Anwendbarkeit des § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG.

Der Gesetzgeber hat die Anhebung der Altersgrenze für die Festsetzung des Kindergeldes für Kinder, die zu einem Beruf ausgebildet werden, allein von der Leistung des Grundwehrdienstes abhängig gemacht. Die Regelung zielt erkennbar darauf ab, die Ausbildungsverzögerung auszugleichen, die nach dem 18. Lebensjahr durch die Ableistung des Grundwehrdienstes entsteht (vgl. auch: DA-FamEStG 63.5 Abs. 3 Satz 1). Dieser gesetzgeberischen Zielsetzung entspricht es aber auch im Falle des Klägers, Kindergeld für zehn Monate über das 27. Lebensjahr hinaus festzusetzen. Dies ergibt sich schon daraus, dass der Kläger das Studium ein Jahr früher hätte aufnehmen können, wenn er vor seiner dreijährigen Dienstzeit als Soldat auf Zeit keinen Grundwehrdienst geleistet hätte.

Die von der Beklagten angeführte Annahme einer Ungleichbehandlung gegenüber Wehrpflichtigen, die sich - anders als der Kläger - von vornherein und damit schon vor Beginn der Grundwehrdienstleistung als Soldat auf Zeit verpflichten, wäre allenfalls dann gerechtfertigt, wenn der tatsächlich geleistete Grundwehrdienst auf die Dienstzeit als Zeitsoldat angerechnet würde. Dies ist jedoch aus den bereits angeführten Gründen nicht möglich, weshalb dem Kläger im Übrigen auch nicht nachträglich für die Dauer der Grundwehrdienstleistung die einem Zeitsoldaten zu gewährenden Bezüge und Versorgungsleistungen nachgezahlt wurden.

3.) Der Festsetzung des Kindergeldes für den Streitzeitraum steht schließlich auch nicht die Regelung des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG entgegen. Zwischen den Beteiligten besteht Übereinstimmung darin, dass die Einkünfte und Bezüge des Klägers im Streitzeitraum den in § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG genannten sog. Grenzbetrag nicht übersteigen. Anhaltspunkte dafür, dass diese Einschätzung nicht zutrifft, sind nicht ersichtlich.

V. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Ende der Entscheidung