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Beginn der Entscheidung

Gericht: Finanzgericht Sachsen
Urteil verkündet am 15.10.2008
Aktenzeichen: 8 K 2097/06
Rechtsgebiete: UStG


Vorschriften:

UStG § 1 Abs. 1
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
In dem Finanzrechtsstreit

...

hat der 8. Senat

unter Mitwirkung von

Vorsitzender Richter am Finanzgericht

Richter am Finanzgericht

Richter am Finanzgericht

ehrenamtliche Richterin

ehrenamtlicher Richter

aufgrund mündlicher Verhandlung vom 15.10.2008

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Die Bescheide über Umsatzsteuer 2000, 2001 und 2002 vom 01.07.2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 16.11.2006 werden aufgehoben.

2. Der Bescheid über Umsatzsteuer 2003 vom 01.07.2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 16.11.2006 wird dergestalt geändert, dass steuerpflichtige Lieferungen und sonstige Leistungen in Höhe von 305.906 Euro zu berücksichtigen sind.

3. Der Bescheid über Umsatzsteuer 2004 vom 05.12.2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 16.11.2006 wird dergestalt geändert, dass steuerpflichtige Lieferungen und sonstige Leistungen in Höhe von 480.843 Euro zu berücksichtigen sind.

4. Dem Beklagten werden die Kosten des Verfahrens auferlegt.

5. Das Urteil ist vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung gegen Sicherheitsleistung in Höhe von 110% des zu vollstreckenden Betrages abwenden, wenn nicht die Klägerin Sicherheit in gleicher Höhe leistet.

6. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:

Streitig ist, ob und in welcher Höhe die Klägerin für die Jahre 2000 bis 2004 Umsatzsteuer schuldet.

Die Klägerin wurde in notarieller Urkunde v. 24.8.2000 (UR-Nr. A) der Notarin G., L.) durch den Alleingesellschafter R. errichtet. R. war seinen Angaben vor der Notarin zufolge in I.-Ausland wohnhaft. Die Gesellschaft nahm ihren Sitz in der H.-Str. in L., wo H. wohnte, die R. zur notariellen Verhandlung am 24.8.2000 als Urkundszeugin begleitete. Im Fragebogen zur steuerlichen Erfassung gab H. als Unternehmensgegenstand Export und Import mit erlaubnisfreien Waren sowie Groß- und Einzelhandel an.

Am 22.7.2002 erließ das Finanzamt L. einen Umsatzsteuerbescheid 2000 auf Schätzungsgrundlage. Es wurden -0,51 Euro festgesetzt. Wegen ausgezahlter 388,48 Euro erging eine Zahlungsaufforderung in Höhe von 387,97 Euro. Darauf reichte die Klägerin am 9.8.2002 eine Umsatzsteuererklärung ein. Die Klägerin erklärte steuerpflichtige innergemeinschaftliche Erwerbe in Höhe von 10.928.737 DM mit einer Umsatzsteuer in Höhe von 1.748.598 DM, setzte diesen Betrag und einen weiteren Betrag in Höhe von 1.195,29 DM als Vorsteuer an, und erklärte im Übrigen steuerfreie Umsätze aus innergemeinschaftlichen Lieferungen in Höhe 11.016.888 DM. Ein dieser Erklärung entsprechender Umsatzsteuerbescheid wurde am 17.9.2002 erlassen.

Am 8.10.2003 erging ein Umsatzsteuerbescheid 2001 mit einer Festsetzung von -3.358 DM auf folgender Grundlage: innergemeinschaftliche Erwerbe in Höhe von 79.264.047 DM bei Umsatzsteuern in Höhe von 12.682.247,52 DM, steuerpflichtige Lieferungen etc. in Höhe von 6.695 DM bei Umsatzsteuern in Höhe von 1.071,20 DM, steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen in Höhe von 57.158.358 DM und Vorsteuern in Höhe von 12.682.248,36 DM sowie 4.427,61 DM. Die Zahlen wurden den quartalsweise abgegebenen Umsatzsteuervoranmeldungen der Klägerin entnommen.

Die Umsatzsteuer 2002 wurde am 18.8.2004 mit -2.811,72 Euro auf folgender Grundlage festgesetzt: innergemeinschaftliche Erwerbe in Höhe von 64.456.685 Euro bei Umsatzsteuern in Höhe von 10.313.069,60 Euro, steuerpflichtige Lieferungen etc. in Höhe von 11.710 Euro bei Umsatzsteuern in Höhe von 1.873,60 Euro, steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen in Höhe von 65.058.993 Euro und Vorsteuern in Höhe von 10.314.943,20 Euro sowie 4.685 Euro. Die Zahlen wurden wiederum den quartalsweise abgegebenen Umsatzsteuervoranmeldungen der Klägerin entnommen.

Seit dem 17.12.2002 fand bei der Klägerin eine Steuerfahndungsprüfung statt. Hierzu erging ein Zwischenbericht v. 14.6.2005 und ein Abschlussbericht v. 9.11.2006. Der letztgenannte Bericht stellt zum Sachverhalt fest: "Nach den bisherigen Feststellungen der Steuerfahndung ist davon auszugehen, dass die in den Rechnungen der Firma E. GmbH ausgewiesenen Waren existent sind. Bei den Lieferanten handelt es sich nach Auskunft der I.-Auslandischen Finanzbehörden um wirtschaftlich aktive und ihren steuerlichen Verpflichtungen nachkommende Unternehmen. Bei den angeblichen Erwerberfirmen handelt es sich in allen Fällen um wirtschaftlich nicht aktive Unternehmen, die nur gegründet wurden, um den tatsächlichen Rechnungs- und Lieferweg der Waren zu verschleiern." (S.3). Die Steuerfahndung ordnete die Abnehmer der Klägerin als Scheinunternehmen oder sog. missing trader ein, nahm an, dass diesen Unternehmen der Erwerb der Waren nicht zuzurechnen ist und folgerte, dass die Klägerin die Voraussetzungen der Steuerbefreiung einschließlich Umsatzsteuer-Identifikationsnummer für die innergemeinschaftlichen Lieferungen nicht buchmäßig nachweisen (§ 17c Abs.1 UStDV) könne. Dementsprechend wurden die innergemeinschaftlichen Lieferungen als steuerpflichtig behandelt. Die Steuerfahndung stellte im Übrigen andere als die in den Steuerbescheiden 2000, 2001 und 2002 verarbeiteten Bemessungsgrundlagen fest. In der Anlage 1 zum Abschlussbericht v. 9.11.2006 wurden die Beträge der zugrunde gelegten Ausgangsrechnungen nach Monaten und Jahren aufaddiert. Für die Einzelheiten wird auf den Bericht v. 9.11.2006 verwiesen.

Am 1.7.2005 ergingen für die Jahre 2000-2002 ändernde Umsatzsteuerbescheide. Das Finanzamt L. schloss sich der Auffassung der Steuerfahndung an, dass nicht steuerfreie, sondern steuerpflichtige innergemeinschaftliche Lieferungen vorlägen. Die Bemessungsgrundlagen wurden bis auf geringe Abweichungen den Additionen, die schon dem Zwischenbericht als Anlage 1 beigegeben waren, entnommen. Zugleich erging ein Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 2003: Es wurden steuerpflichtige Lieferungen in Höhe von 78.295.760 Euro mit einer Umsatzsteuer in Höhe von 12.527.321,60 Euro angesetzt. Im Übrigen wurden Umsatzsteuervoranmeldungen der Klägerin verarbeitet, in denen innergemeinschaftliche Dreiecksgeschäfte in Höhe von 53.726.990 Euro und Erstattungsbeträge in Höhe von 59.219,90 Euro und 654,03 Euro angegeben waren. Zur Begründung der Bescheide wurde jeweils angegeben, dass die Ergebnisse der durchgeführten Außenprüfung zugrunde lägen.

Seit dem 16.12.2002 wurden gegen R. strafrechtliche Ermittlungen geführt. Hierzu erging ein Ermittlungsbericht ebenfalls am 9.11.2006. Der Bericht enthält in I.-Ausland erhobene Erkenntnisse zu den Lieferanten und Abnehmern der E. GmbH sowie deren Abnehmern, Auszüge aus Vernehmungsprotokollen und Feststellungen zu sichergestellten Rechnungen und Lieferscheinen. Zu den Lieferwegen stellt der Bericht zusammenfassend fest, dass die Waren auf dem Papier von I.-Ausland nach Ö., nach I. zu einer Spedition K., und von dort zurück nach I.-Ausland verbracht wurden (S. 66 unten). Auf der Grundlage von Zeugenaussagen, insonderheit einer Aussage von H., dass nämlich Mobiltelefone vom Fahrer der E. GmbH unmittelbar von den I.-Ausländischen Lieferanten zu den I.-Ausländischen Abnehmern gefahren und die anders lautenden Lieferscheine fingiert gewesen seien, und in Auswertung beschlagnahmter Unterlagen, hält der Bericht andererseits fest: Die Waren hätten oftmals nicht den auf den Lieferpapieren dargestellten Lieferweg genommen, sondern seien an Autobahnausfahrten bzw. in Lagerhallen in andere Fahrzeuge umgeladen worden (S. 78).

Am 8.7.2005 legte die Klägerin gegen die Umsatzsteuerbescheide 2000-2003 und gegen Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheide v. 4.7.2005 Januar bis Oktober 2004 betreffend Einspruch ein. Die Einsprüche wurden am 16.11.2006 als unbegründet zurückgewiesen. Zum Sachverhalt hält die Einspruchsentscheidung fest: Die Klägerin handelte hauptsächlich mit Mobiltelefonen. Sie wurden steuerpflichtig innergemeinschaftlich erworben. Die Lieferanten, die mit einer Ausnahme ihren Sitz in I.-Ausland haben, sind wirtschaftlich existente und ihre Steuerpflicht erfüllende Unternehmen. Das Finanzamt geht davon aus, dass die erworbenen Mobiltelefone tatsächlich nach Deutschland gelangt sind und von Deutschland aus weitergeliefert wurden. Die angeblichen Erwerber der innergemeinschaftlichen Lieferungen waren nicht die tatsächlichen Empfänger. Außerdem handelte die Klägerin mit Haushaltsgeräten, die sie im Inland erwarb. Insoweit hat die Klägerin einen Vorsteuerabzug geltend gemacht.

In rechtlicher Hinsicht wurde in der Einspruchsentscheidung ausgeführt, dass die innergemeinschaftlichen Lieferungen als steuerpflichtig zu behandeln seien. Der Unternehmer habe die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung nicht nachweisen können. Zum erforderlichen buchmäßigen Nachweis im Sinne des § 17c UStDV gehöre die Aufzeichnung der richtigen USt-ID-Nr. des wirklichen Abnehmers. Dieser Tatbestand liege nicht vor. Die Klägerin könne sich auf einen Vertrauensschutz nicht berufen. Die Klägerin habe an einem Mehrwertsteuerbetrug teilgenommen. Sie habe zu diesem Zweck Lieferscheine manipuliert.

Im Klageverfahren , das am 20.11.2006 eingeleitet wurde, macht die Klägerin geltend: Es verstoße gegen europäisches und nationales Recht, für die Steuerfreiheit einer innergemeinschaftlichen Lieferung in einer Rechtsverordnung des Bundes einen Buchnachweis zu verlangen. Zudem genieße die Klägerin Vertrauensschutz. Der Beklagte habe lediglich behauptet, aber nicht näher dargelegt, dass die Klägerin wusste oder hätte wissen müssen, ihre Abnehmer seien wirtschaftlich inaktive Scheinunternehmen gewesen.

Zudem trägt die Klägerin vor: Sie habe rechtsfehlerhaft innergemeinschaftliche Lieferungen erklärt. Abgesehen von wenigen Ausnahmen seien die gekauften Mobiltelefone nicht nach Deutschland gelangt, sondern von I.-Ausland an eine Ö.ische Spedition geliefert, dort zwischengelagert und anschließend nach I.-Ausland zu den dortigen Abnehmern verbracht worden. Innergemeinschaftliche Lieferungen in Deutschland lägen deshalb nicht vor. Der Beklagte könne dagegen nicht geltend machen, er habe auf die Richtigkeit der Umsatzsteuererklärungen der Klägerin vertrauen dürfen. In den steuerlichen Erklärungen sei nicht die Erklärung enthalten, die Liefergegenstände seien zur Ausführung von Lieferungen in das Inland gelangt. Die Eintragungen in den Erklärungsvordrucken beruhten auf einer irrtümlichen Rechtsfolgenbeurteilung. Die Klägerin habe unrichtig angenommen, Lieferungen von I. nach I.-Ausland seien als innergemeinschaftliche Lieferungen gegenüber dem deutschen Finanzamt anzugeben. Die Klägerin führt weiter aus, dass die Finanzbehörde tatsächlich auf die Angaben der Klägerin nicht vertraut habe, wie sich aus den Ermittlungen der Steuerfahndung und deren Feststellungen ergebe. Jedenfalls sei ein Vertrauen auf die Steuererklärungen der Klägerin nicht schutzwürdig, da die Steuerfahndung gegenteilige Erkenntnisse gewonnen habe.

Nur in einem Fall, nämlich bei dem Bezug von der F. E. GmbH seien Mobiltelefone tatsächlich nach Deutschland gelangt. Hier habe die Klägerin allerdings Verfügungsmacht nicht erlangt. Die Mobiltelefone seien nach den vorgelegten Unterlagen vor Abholung durch einen Fahrer der Klägerin beschlagnahmt worden. Die Klägerin habe demzufolge einem Abnehmer keine Verfügungsmacht über die Mobiltelefone verschaffen können. Mit der F. E. GmbH habe die Klägerin keine dauerhafte Geschäftsbeziehung unterhalten.

Die von dem Beklagten angeführten Hinweise auf weitere Lieferungen ins Inland seien nicht beweiskräftig. Eine Rechnung des Lieferanten könne die Lieferung ins Inland nicht belegen. Angaben zur Beladestelle und zum Absender auf Papieren, die die Spedition K. in I. gefertigt hat, dokumentierten nicht, dass die Lieferung, zu der das Papier erstellt wurde, in Deutschland ihren Ausgangspunkt genommen habe. Andere, von dem Beklagten eingeführte Unterlagen belegten lediglich, dass die Klägerin Leistungsempfänger war, nicht aber, dass nach Deutschland geliefert wurde.

Dem Beklagten sei es nicht möglich, die angegriffenen Umsatzsteuerbescheide auf den Tatbestand des § 1 Abs.1 Nr.5 i.V.m. § 3d Satz 2 UStG bei gleichzeitiger Versagung des korrespondierenden Vorsteueranspruches zu stützen. Abgesehen davon, dass der Beklagte einen Steueranspruch nach diesen Vorschriften nicht beziffert habe, lägen seine Voraussetzungen nicht vor. Es könne offen bleiben, inwieweit die Klägerin gegenüber den Lieferern ihre deutsche USt.-ID-Nr. verwendet habe. Der Erwerb im Inland könne nicht mehr nach § 3d Satz 2 UStG fingiert werden, weil die Besteuerung im Bestimmungsland Ö. nachgewiesen sei. Die Klägerin habe die innergemeinschaftlichen Erwerbe in Steuerklärungen gegenüber dem Finanzamt G. S. angegeben. Dabei seien die in Deutschland angegebenen innergemeinschaftlichen Erwerbe ungeprüft übernommen und durch Zuschätzungen erhöht worden.

Die Klägerin stellt unstreitig, dass sog. weiße Ware, die Mobiltelefone nicht umfasst, in Deutschland erworben und aus dem Inland innergemeinschaftlich im Jahre 2003 für 342.940 Euro und im Jahre 2004 für 550.825,61 Euro geliefert wurde. Nachdem sie zunächst an ihrer Auffassung festgehalten hatte, dass insoweit steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen vorlägen, erklärte sie in mündlicher Verhandlung am 15.10.2008, keine Einwendungen gegen die Besteuerung zu erheben.

Die Klägerin beantragt,

die Bescheide über Umsatzsteuer 2000 bis 2003 v. 1.7.2005 und Umsatzsteuer 2004 v. 5.12.2006, soweit die Bescheide über Umsatzsteuervorauszahlungen Januar bis Oktober v. 4.7.2005 ersetzt wurden, in Gestalt der Einspruchsentscheidung v. 16.11.2006 dergestalt abzuändern, dass lediglich die innergemeinschaftlichen Lieferungen weißer Ware in unstreitigem Umfang der Besteuerung unterliegen.

hilfsweise

die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen,

hilfsweise

die Revision zuzulassen.

Der Beklagte hat zunächst die Behauptung aufrechterhalten, Mobiltelefone seien zur Vornahme innergemeinschaftlicher Lieferungen tatsächlich in das Inland gelangt. Er hat dafür in seinem Schriftsatz v. 14.3.2007 insbesondere auf Rechnungen der Lieferanten und Versendungsunterlagen des Spediteurs K. aus I. verwiesen. Er hat dafür die im November 2001 in M. beschlagnahmte Lieferung angeführt. Er hat gemeint, dass die Klägerin sich die in ihren Umsatzsteuererklärungen gemachten Angaben entgegenhalten lassen müsse. Der Beklagte habe davon ausgehen dürfen, dass die Erklärungen vollständig und richtig seien. Der Beklagte müsse den Erklärungen des Steuerpflichtigen nicht mit Misstrauen begegnen. Er habe auf die Angaben der Klägerin vertrauen dürfen. Zudem habe die Klägerin an der Aufklärung des Sachverhalts nicht mitgewirkt. Sie habe vielmehr den tatsächlichen Warenweg mit krimineller Energie zu verschleiern versucht. Zurecht habe der Beklagte allerdings für die ausgeführten innergemeinschaftlichen Lieferungen die Steuerbefreiung verneint. Denn die Klägerin habe die USt.-ID-Nr. des tatsächlichen Abnehmers der Mobiltelefone nicht buchmäßig nachgewiesen.

In seinem Schriftsatz v. 9.10.2007 führt der Beklagte aus, bis auf wenige Ausnahmen könne nicht nachgewiesen werden, dass die streitgegenständlichen Waren tatsächlich ins Inland gelangt sind. Deshalb würde nicht mehr im bisher angenommenen Umfang von steuerpflichtigen innergemeinschaftlichen Lieferungen ausgegangen. Dennoch beruft er sich später für die Richtigkeit der angegriffenen Steuerbescheide auf eine Schätzungsbefugnis des Finanzamts nach § 162 AO. An der Besteuerung von innergemeinschaftlichen Lieferungen sog. weißer Ware würde festgehalten.

Die Steuerbescheide seien aber auch deshalb rechtmäßig, weil innergemeinschaftliche Erwerbe nach § 1 Abs.1 Nr.5 i.V.m. § 3d Satz 2 UStG zu besteuern sind. Die Klägerin habe die Besteuerung im Bestimmungsland nicht nachgewiesen, so dass wegen der Verwendung der deutschen USt.-ID-Nr. gegenüber den Lieferanten ein Erwerbsort in Deutschland zu fingieren ist. Der korrespondierende Vorsteuerabzug sei nach der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes zu versagen, weil die Klägerin gewusst habe oder hätte wissen müssen, dass sie sich mit dem Erwerb an einem Umsatz beteiligte, der in eine Mehrwertsteuerhinterziehung einbezogen war.

Auf die Schriftsätze der Beteiligten, auf die Akten des Beklagten und den Ermittlungsbericht in der Steuerstrafsache R. v. 9.11.2006 wird verwiesen.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist begründet. Soweit die angegriffenen Umsatzsteuerbescheide innergemeinschaftliche Lieferungen von Mobilfunktelefonen der Umsatzsteuer unterwerfen, sind sie rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten. Deshalb sind die Umsatzsteuerbescheide 2000, 2001 und 2002 v. 1.7.2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung v. 16.11.2006 aufzuheben (§ 100 Abs.1 Satz 1 FGO). Die Bescheide über Umsatzsteuer 2003 und 2004 sind so abzuändern, dass nur noch steuerpflichtige Lieferungen und sonstige Leistungen in Höhe von 305.906 Euro bzw. 480.843 Euro zu berücksichtigen sind (§ 100 Abs.2 FGO).

I. Die angefochtenen Umsatzsteuerbescheide 2000-2002 v. 1.7.2005 unterscheiden sich von den Umsatzsteuerbescheiden 2000-2002 v. 17.9.2002, 8.10.2003 und 18.8.2004 dadurch, dass innergemeinschaftliche Lieferungen von Mobilfunktelefonen der Besteuerung unterworfen wurden. Die Annahme des Beklagten, es lägen steuerpflichtige innergemeinschaftliche Lieferungen von Mobilfunktelefonen vor, ist unzutreffend. Es fehlt schon an der Voraussetzung von Umsätzen im Sinne des § 1 Abs.1 Nr.1 UStG.

1. Die Überzeugung, dass die Klägerin Mobilfunktelefone im Inland nicht umgesetzt hat, schöpft der Senat aus den Ermittlungen der Steuerfahndung, wie sie im Bericht über die Fahndungsprüfung bei der Klägerin v. 9.11.2006 und im strafrechtlichen Ermittlungsbericht R. v. 9.11.2006 zusammengefasst wurden. Danach ist nämlich folgendes festzuhalten:

a) Für den streitgegenständlichen Zeitraum hat die Klägerin überschlägig 550 Rechnungen über Mobilfunktelefone ohne Ausweis von Umsatzsteuer gestellt (siehe Anlage 1 des Berichtes v. 9.11.2006). Für keine Rechnung haben die Ermittlungen der Steuerfahndung ergeben, dass eine Lieferung, die die Klägerin im Inland ausgeführt hat, zugrunde lag. Nur in einem Fall ist unstreitig und steht fest, dass für die Klägerin bestimmte Mobilfunktelefone ins Inland gelangt sind (s.a. Aussage des Fahrers M., S.28 des strafrechtlichen Ermittlungsberichtes R. v. 9.11.2006). Diese Mobilfunktelefone sind in Bayern beschlagnahmt worden. Unwidersprochen trägt die Klägerin vor, an diesen Mobilfunktelefonen keine Verfügungsmacht erlangt zu haben. Sicher ist, dass die Klägerin Abnehmern keine Verfügungsmacht an diesen Mobilfunktelefonen verschaffen konnte.

b) Zu den tatsächlichen Warenbewegungen teilt der steuerstrafrechtliche Ermittlungsbericht R. v. 9.11.2006 Erkenntnisse mit, die durch Zeugenvernehmungen von Fahrern der Klägerin, nämlich J., P. und M. gewonnen wurden. Danach wurden die Mobilfunktelefone in I.-Ausland abgeholt und entweder zur Spedition K. in I. gefahren und dort abgeladen oder an einen anderen Ort in I.-Ausland verbracht und dort in ein anderes Fahrzeug umgeladen. J. berichtet außerdem, dass er Mobilfunktelefone bei der Spedition K. in I. abgeholt und nach V-Ausland oder P.-Ausland gefahren hat. Ebenso wird die tatsächliche Warenbewegung von H. beschrieben, die für die Klägerin in Deutschland tätig war und über deren Rechnungs- und Lieferpapiere verfügte. Sie erklärt am 10.3.2004 und am 26.10.2004 vor dem Staatsanwalt, dass die Mobilfunktelefone entweder aus I.-Ausland zur Spedition K. in I. gelangten oder in I.-Ausland von einem Ort an einen anderen verbracht und in diesem Fall Transportpapiere gefälscht wurden. Sie verneint die Frage nach Lieferungen von I.-Ausland nach Deutschland. Sie spricht davon, dass nur in einem Ausnahmefall von Deutschland nach I.-Ausland geliefert wurde. Diese Zeugenaussagen liegt die allgemeine Darstellung der Transportabläufe im strafrechtlichen Ermittlungsbericht R. v. 9.11.2006 zugrunde (S. 66 ff.). Dort werden "Transporte der Waren von I.-Ausland nach Ö. und zurück nach I.-Ausland" (S. 66) sowie Transporte innerhalb I.-Auslands verbunden mit der Ausstellung unrichtiger Transportpapiere (S. 76) unterschieden. Lieferungen nach Deutschland und von Deutschland ins Ausland werden nicht angenommen. So werden also im Ermittlungsbericht die gewonnenen Erkenntnisse schlüssig zusammengefasst. Der Senat hält die Darstellungen der tatsächlichen Vorgänge im strafrechtlichen Ermittlungsbericht R. für zutreffend.

c) Der Senat ist der Meinung, dass die vom Beklagten in seinem Schriftsatz v. 15.10.2008 gegen die Tatsachengrundlage vorsorglich erhobene Verfahrensrüge mangelhafter Sachaufklärung wegen Nichtbeiziehung von Akten fehlgeht. Der Beklagte hielt während der mündlichen Verhandlung am 15.10.2008 mehrere Kartons beschlagnahmter Unterlagen zur Einsichtnahme bereit. Die Notwendigkeit, eine einzelne Unterlage anzusehen und zum Gegenstand der Erörterung zu machen, wurde von keinem Beteiligten gesehen. Das noch nicht abgeschlossene deutsche Strafverfahren gegen R., dessen Akten der Beklagte am 15.10.2008 beizuziehen beantragte, beruht auf dem strafrechtlichen Ermittlungsbericht der Steuerfahndung v. 9.11.2006. Andere Erkenntnisse zu den tatsächlichen Vorgängen können durch die Beiziehung der Strafakten nicht gewonnen werden. Dies nimmt offenbar auch der Beklagte an, wenn er in seinem Schriftsatz v. 15.10.2008 auf den Inhalt der Straf- und Beweismittelakten 207 Js 65239/03 eingeht und zur Begründung einer Mitwirkungspflicht der Klägerin sinngemäß ausführt, dass sich aus diesen Akten andere als die im Ermittlungsbericht v. 9.11.2006 zusammengefassten Transportabläufe nicht ergeben.

2. Zu Unrecht meint der Beklagte, die angegriffenen Umsatzsteuerbescheide auf eine Schätzungsgrundlage stellen zu können (§ 162 Abs.1, Abs.2 AO). Die Befugnis zur Schätzung setzt nach § 162 Abs.1 Satz 1 AO voraus, dass die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlage nicht ermitteln kann. Im vorliegenden Fall hat jedoch die Finanzbehörde unter Ausnutzung strafprozessualer Befugnisse ermittelt und umfangreich Beweise in Form von Rechnungs- und Transportbelegen der Klägerin und anderer Unternehmen sowie von Zeugenaussagen erhoben. Sie ist in ihren abschließenden Ermittlungsberichten v. 9.11.2006 für die streitgegenständlichen Fragen auch zu einem Ermittlungsergebnis gelangt. In solchem Falle besteht nach Auffassung des Senats keine Befugnis zur Schätzung.

Wollte man dies anders sehen und eine Schätzungsbefugnis bejahen, so wäre das Finanzgericht aufgerufen (BFH v. 11.2.1999, V R 40/98, BStBl II 1999, 382), anstelle des Finanzamts, das seine Bescheide nicht als Schätzungsbescheide erlassen, deshalb Erwägungen zur Schätzung und deren Höhe unterlassen und auch im Finanzgerichtsprozess nicht nachgeholt hat, eine eigene Schätzung vorzunehmen. Die eigene Schätzung müsste der auf die Ermittlungen der Steuerfahndung gestützten Überzeugung des erkennenden Gerichts Rechnung tragen, dass Umsätze der Klägerin mit Mobilfunktelefonen im Inland nicht stattgefunden haben. Über die dem Tenor dieser Entscheidung zugrunde liegenden Inlandsumsätze könnte auch im Schätzungsweg nicht hinausgegangen werden.

3. Ohne Erfolg macht der Beklagte geltend, er dürfe für Mobilfunktelefone Inlandsumsätze deshalb unterstellen, weil die Klägerin bei der Feststellung des Sachverhalts Mitwirkungspflichten verletzt habe und als Beweisverderber aufgetreten sei. Richtig ist, dass die Klägerin in Person ihres Geschäftsführers die Ausstellung unrichtiger Transportbelege veranlasst und diese Belege in ihrer Buchhaltung aufbewahrt hat. Die erhobenen Unterlagen und die Zeugin H. bestätigen (strafrechtlicher Ermittlungsbericht R. v. 9.11.2006, S. 69 ff.; Zeugenaussage H. v. 26.10.2004), dass in den vielen Fällen, in denen die Lieferungen innerhalb I.-Auslands vonstatten gingen, über unrichtige Transportbelege der Anschein einer Lieferung über die Spedition K. in Ö. erweckt wurde. Dieser Tatbestand hat jedoch nicht die vom Beklagten angenommenen Konsequenzen. Als das Finanzamt am 16.11.2006 die Einspruchsentscheidung zu den angegriffenen Umsatzsteuerbescheiden erließ, war der Sachverhalt durch die Ermittlungen der Steuerfahndung, die mit den Berichten v. 9.11.2006 endeten, aufgeklärt. Soweit die Klägerin also die Lieferwege für Mobilfunktelefone bewusst verschleiert und sie sich insofern auch als Beweisverderber betätigt hat, blieb dies schon für die Einspruchsentscheidung des Finanzamts ohne Folgen. Das Finanzamt hat dort die Erkenntnisse der Ermittlungsberichte v. 9.11.2006 zugrunde gelegt. Zudem hat sich die Klägerin im finanzgerichtlichen Prozess geäußert und Inlandsumsätze mit Mobilfunktelefonen verneint. Im Zeitpunkt der mündlichen Verhandlung des Finanzgerichts noch wirksame Pflichtverletzungen der Klägerin mit Bezug auf die hier interessierenden Feststellungen zum Sachverhalt liegen nicht vor.

4. Für die Rechtmäßigkeit der angegriffenen Umsatzsteuerbescheide kann sich der Beklagte nicht auf den Grundsatz von Treu und Glauben oder Vertrauensschutz berufen. Das Finanzamt hat zum Zeitpunkt seiner Einspruchsentscheidung v. 16.11.2006 auf die Richtigkeit der klägerischen Angaben in den Umsatzsteuererklärungen nicht vertraut. Es hat, wie die Ermittlungen der Steuerfahndung und die ihm zugänglichen Ermittlungsberichte v. 6.11.2006 zeigen, insbesondere nicht darauf vertraut, dass die Mobilfunkgeräte nach Deutschland gelangt und von Deutschland nach I.-Ausland geliefert worden sind. Für die Inanspruchnahme von das Vertrauen schützenden Normen fehlt es deshalb schon an einer tatsächlichen Grundlage.

5. Die streitgegenständlichen Umsatzsteuerbescheide können nicht ganz oder doch in wesentlichen Teilen mit der Begründung aufrecht erhalten bleiben, dass die Klägerin innergemeinschaftliche Erwerbe versteuern und der korrespondierende Vorsteuerabzug versagt werden müsse.

a) Richtig ist, dass bei der Klägerin der Tatbestand innergemeinschaftlicher Erwerbe im Inland gegen Entgelt (§ 1 Abs.1 Nr.5 UStG) insoweit begründet ist, als Mobilfunktelefone nicht nur in I.-Ausland an einen anderen Ort verbracht, sondern über die Grenze von I.-Ausland nach Ö. geliefert wurden. Insofern ist nach § 3d Satz 2 UStG ein Erwerbsort in Deutschland anzunehmen, weil die Klägerin gegenüber ihren I.-Ausländischen Lieferanten ihre deutsche Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet hat. Dabei ergibt sich die Verwendung der deutschen Umsatzsteuer-Identifikationsnummer daraus, dass die Lieferanten wie von der Klägerin vorausgesehen in den zusammenfassenden Meldungen über innergemeinschaftliche Lieferungen die ihnen von der Klägerin mitgeteilte deutsche Umsatzsteuer-Identifikationsnummer angegeben haben. Für den streitgegenständlichen Zeitraum 2000-2004 sind demnach ungeachtet der im Jahre 2008 in Ö. vorgelegten Steuererklärungen der Klägerin innergemeinschaftliche Erwerbe im Inland gegen Entgelt anzunehmen.

b) Der Klägerin steht allerdings ein Vorsteuerabzug in derselben Höhe zu (§ 15 Abs.1 Nr.3 UStG). Der Ausschlusstatbestand des § 15 Abs.2 Nr.1 UStG kann wegen § 15 Abs.3 Nr.1a) i.V.m. § 4 Satz 1 Nr. 1b) UStG nicht zur Anwendung kommen. Entgegen der Auffassung des Beklagten kann der Vorsteuerabzug der Klägerin aber auch nicht wegen Missbrauch des Rechts auf Vorsteuerabzug versagt werden. Zwar ist der Senat von der Bösgläubigkeit des Geschäftsführers der Klägerin überzeugt. Der Geschäftsführer der Klägerin wusste, dass der Erwerb und die Lieferung von Mobilfunktelefonen durch die Klägerin in einen Plan zur Mehrwertsteuerhinterziehung einbezogen waren. Aus dem strafrechtlichen Ermittlungsbericht v. 9.11.2006 ergibt sich, dass der Geschäftsführer der Klägerin maßgeblich an der Ausführung des Gesamtplans der Mehrwertsteuerhinterziehung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union beteiligt war. Es war der Geschäftsführer der Klägerin, der unrichtige Transportpapiere ausstellen ließ und so den tatsächlichen Lieferweg der Mobilfunktelefone zu verschleiern versuchte. Dennoch kommt die Versagung des Vorsteuerabzugs für den innergemeinschaftlichen Erwerb (§ 15 Abs.1 Nr.3 UStG) nicht in Betracht. Zu Unrecht beruft sich der Beklagte hierfür auf eine Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes. Die Entscheidung v. 19.4.2007, V R 48/04, BFH/NV 2007, 2035, die die Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes (Urteile v. 12.1.2006 Rs. C-354/03, C-354/03, C-355/03 und C-484/03, BFH/NV Beilage 2006, 144 und v. 6.7.2006, C-439/04 und 440/04 , BFH/NV Beilage 2006, 454) übernimmt, betraf nicht den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs.1 Nr.3 UStG, sondern den Anspruch auf Vorsteuerabzug, der scheinbar durch den Erwerb von inländischen Lieferanten nach § 15 Abs.1 Nr.1 UStG entstanden war. Diese Rechtsprechung ist nicht auf den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs.1 Nr.3 UStG übertragbar. Denn anders als beim Vorsteuerabzug nach § 15 Abs.1 Nr.1 UStG ist der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs.1 Nr.3 UStG mit der Entstehung der Steuer nach § 1 Abs.1 Nr.5 UStG unmittelbar verknüpft. Abziehbar nach § 15 Abs.1 Nr.3 UStG ist die nach § 13 Abs.1 Nr.6 UStG i.V.m. § 1a, 1 Abs.1 Nr.5 UStG entstandene Steuer (Stadie in Rau/Dürrwächter, UStG, § 15 Anm. 546 (August 2006); Forgach in Reiß/Kraeusel/Langer, UStG, § 15 Rnr. 360 (Oktober 2004); Wagner in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, § 15 Rnr. 427 (September 2005)). Für den erwerbenden Unternehmer stehen hier Besteuerung und Vorsteuerabzug in einem gesetzestechnischen Zusammenhang, der durch die Annahme eines Missbrauchs des Vorsteuerabzugs nicht getrennt werden kann.

II. Die Umsatzsteuerbescheide 2003 und 2004 sind so abzuändern, dass die Umsätze mit Mobilfunktelefonen deshalb, weil sie nicht im Inland stattfanden, von der Besteuerung auszunehmen sind. Es gelten die Ausführungen unter I. dieser Entscheidung. Die Umsätze mit sog. weißer Ware fanden im Inland statt, so dass der Steuertatbestand des § 1 Abs.1 Nr.1 UStG Anwendung findet. An der Auffassung, die Umsätze mit sog. weißer Ware seien als innergemeinschaftliche Lieferungen steuerfrei, hat die Klägerin zuletzt nicht mehr festgehalten.

Der Senat entnimmt die Bemessungsgrundlagen dem § 10 Abs.1 Satz 2 UStG und ermittelt sie im Hinblick auf die erzielten Erlöse mit sog. weißer Ware mit 295.638 Euro (2003) und 474.850 Euro (2004). In die Bemessungsgrundlage zusätzlich einzubeziehen sind die für die Jahre 2003 und 2004 erklärten Lieferungen und sonstige Leistungen einschließlich unentgeltlicher Wertabgaben.

III. Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 135 Abs.1, 136 Abs.1 Satz 3 FGO. Auch soweit in der Beschränkung des Klageantrages eine teilweise Rücknahme der Klage zu sehen ist, führt der Rechtsgedanke des § 136 Abs.1 Satz 3 FGO zur vollen Kostenpflicht des Beklagten. Die Klägerin ist nur zu einem verhältnismäßig geringen Teil unterlegen.

IV. Der Ausspruch über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 FGO i.V.m. §§ 708 Nr.10, 711 ZPO.

V. Die Revision ist zugelassen (§ 115 Abs.2 Nr.1 FGO).

Ende der Entscheidung

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